Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 152 Verspätungszuschlag / 5.2 Verwaltungsakt

5.2.1 Zuständigkeit

Rz. 108

Für die Festsetzung des VZ ist die Finanzbehörde im Einzelfall zuständig, die auch für den Erlass des als Bemessungsgrundlage dienenden Bescheids zuständig ist.

5.2.2 Form

Rz. 109

Für die Festsetzung eines VZ ist Schriftform^[1] oder elektronische Form^[2] erforderlich.^[3] In § 152 AO ist dies zwar nicht ausdrücklich erwähnt. Das Erfordernis der Schriftform folgt aber aus der in § 152 Abs. 3, 4 AO vorgesehenen Verbindung mit dem als Bemessungsgrundlage dienenden Bescheid, der schriftlich ergeht.^[4] Insofern ist die Schriftform zwingend. Wegen der gebotenen Rechtsbehelfsbelehrung s. Erl. bei Keß, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, zu §§ 355, 356 AO.

[1] § 119 Abs. 3, 4 AO.

[2] § 87a AO.

[3] Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 152 AO Rz. 45.

[4] §§ 157, 181, 184 AO.

5.2.3 Inhalt

Rz. 110

Die Höhe des VZ ist als EUR-Betrag anzugeben, auch wenn Steuermessbeträge oder gesonderte Feststellungen Bemessungsgrundlage sind. Die Angabe des Prozentsatzes ist nicht ausreichend.

Rz. 111

Die Finanzbehörde hat gem. § 121 Abs. 1 AO für die VZ-Festsetzung eine Begründung zu geben.^[1] Da es sich hierbei um eine Ermessensentscheidung handelt, ist die Begründung zwingend erforderlich. Eine Begründung ist aber stets geboten, wenn die steuerliche Auswirkung als Bemessungsgrundlage bei einer gesonderten Feststellung oder der wirtschaftliche Vorteil geschätzt wird. Eine Ausnahme für die Begründungpflicht kann allerdings nach den Umständen des Einzelfalls gegeben sein.^[2] So muss die Höhe der Festsetzung (Auswahlermessen) nicht begründet werden, wenn sie die Kleinbetragsgrenze von 10 EUR nicht überschreitet.^[3]

Rz. 112

Das Unterlassen der Begründung bewirkt, dass die VZ-Festsetzung rechtswidrig ist.^[4] Allerdings kann die Fehlerhaftigkeit durch eine ordnungsgemäße Nachholung der Begründung in der Einspruchsentscheidung gem. § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO geheilt werden.^[5] Gemäß § 102 S. 2 FGO können darüber hinaus die finanzbehördlichen Ermessensabwägungen bis zum Abschluss des finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzt werden. Unterbleibt auch eine Nachholung in der Einspruchsentscheidung, so ist die VZ-Festsetzung stets rechtswidrig.^[6] Die Praxis zeigt dabei, dass die Finanzverwaltung regelmäßig zunächst einen VZ ohne jede Begründung festsetzt und diese erst im Einspruchsverfahren nachholt, wenn der Stpfl. gegen die Festsetzung eines VZ Einspruch eingelegt hat. Damit ist die Ausnahme in der Praxis eher die Regel.

Rz. 113

In der Begründung muss die Darstellung der Kriterien der Ermessensausübung erfolgen, damit die Entscheidung für den Stpfl. und das FG nachprüfbar wird.^[7] Die Darstellung hat grundsätzlich alle Ermessenskriterien zu umfassen. Dagegen ist es nicht erforderlich, in der Begründung jedem Kriterium einen bestimmten Teilbetrag für die Höhe des VZ zuzuordnen.^[8]

Rz. 114

Aus der Begründung müssen der Stpfl. und das FG erkennen können, welche Erwägungen die Finanzbehörde unter Beachtung der Ermessenskriterien angestellt hat.^[9] Die Behörde muss das Für und Wider gegeneinander abwägen, wobei je nach den Umständen des jeweiligen Falls ein Merkmal stärker als andere hervortreten kann. Allerdings müssen angestellte Erwägungen, die für den Stpfl. ohne Weiteres erkennbar sind, nicht stets dargestellt werden.^[10] Bei verspäteter Abgabe von Steueranmeldungen reicht grundsätzlich der Hinweis, dass von der durch § 152 AO eingeräumten Festsetzungsbefugnis Gebrauch gemacht wird.^[11]

[1] BFH v. 19.1.1999, X B 112/98, BFH/NV 1999, 904.

[2] § 121 Abs. 2 Nr. 3 AO.

[3] BFH v. 18.8.1988, VR 19/83, BStBl II 1988, 929; s. FG Bremen v. 6.7.2000, 2 00 241 K 2, EFG 2000, 1106.

[4] BFH v. 18.8.1988, V R 19/83, BStBl II 1988, 929.

[5] BFH v. 18.8.1988, V R 19/83, BStBl II 1988, 929.

[6] Niedersächsisches FG v. 13.12.2005, 13 K 427/05, EFG 2006, 864.

[7] S. Erl. von Pahlke, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, zu § 121 AO; vgl. BFH v. 8.12.1988, V R 169/83, BStBl II 1989, 231; BFH v. 25.10.1995, I B 69/95, BFH/NV 1990, 377.

[8] BFH v. 10.8.2000, IV B 130/99, BFH/NV 2001, 146.

[9] FG München v. 22.4.2002, 1 K 5481/00, EFG 2002, 998.

[10] § 121 Abs. 2 Nr. 2 AO; vgl. BFH v. 19.1.1999, X B 112/98, BFH/NV 1999, 904.

[11] BFH v. 18.8.1988, V R 19/83, BStBl II 1988, 929.

5.2.4 Verbindung mit Bescheid

Rz. 115

Nach § 152 Abs. 3 AO a. F. soll die Festsetzung des VZ regelmäßig zusammen mit dem als Bemessungsgrundlage dienenden Bescheid erfolgen. Dies gilt gleichermaßen nach § 152 Abs. 11 AO n. F. In der Verwaltungspraxis führt dieses Gebot zumeist auch zu einer formularmäßigen Verbindung beider Verwaltungsakte. Dieser zeitliche und äußerliche Zusammenhang lässt aber die rechtliche Selbstständigkeit der Festsetzung des VZ unberührt.

Rz. 116

Mit dieser Verknüpfung beider Verwaltungsakte soll verhindert werden, dass der Stpfl. nach Erhalt eines Bescheids nachträglich mit einer Festsetzung eines VZ überrascht wird.^[1] Die Verbindung ist nach dem eindeutigen Wortlaut des § 152 Abs. 3 AO allerdings nicht zwingend vorgeschrieben. Das Unterlassen der Verbindung, das in begründeten Ausnahmefällen erlaubt ist^[2], hat demgemäß keinen Einfluss auf die Rechtmäßigkeit d...