Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 153 Berichtigung von Erklärungen / 2.2 Korrekturpflichtige

2.2.1 Steuererklärungspflichtiger

Rz. 7

Nach § 153 Abs. 1 Nr. 1 AO besteht die Korrekturpflicht für den Stpfl. Dies ist nur der Steuererklärungspflichtige.^[1] Anknüpfungspunkt dieser Pflicht ist die Verletzung der Steuererklärungspflicht (Rz. 20) durch die Abgabe der fehlerhaften Steuererklärung, also die Verletzung der Wahrheitspflicht (Rz. 2). Die Korrekturpflicht ist zwar eine rechtlich selbstständige Pflicht^[2], sie ist aber notwendiger Bestandteil der Steuererklärungspflicht. Fehlt diese Pflicht, so entsteht auch keine Korrekturpflicht nach § 153 AO (Rz. 18). Korrekturpflichtig ist demgemäß jeder, der nach § 149 AO gesetzlich zur wahrheitsgemäßen Abgabe dieser Steuererklärung verpflichtet war.^[3]

Rz. 8

Sind hinsichtlich dieser fehlerhaft abgegebenen Steuererklärung mehrere Steuererklärungspflichtige vorhanden, so ist auch jeder von diesen zur Berichtigung verpflichtet. Bei Ehegatten, die im Fall der Zusammenveranlagung nach den §§ 25 Abs. 3 S. 5, 26 Abs. 2 EStG eine gemeinsame Steuererklärung abgeben, führt die formularmäßige Zusammenfassung zweier rechtlich selbstständiger Erklärungen allerdings nicht zu einer gemeinsamen Verantwortung auch hinsichtlich des Inhalts der Erklärung des anderen Ehegatten.^[4] Eine Korrekturpflicht des einen Ehegatten für fehlerhafte Angaben des anderen Ehegatten besteht insoweit nach § 153 Abs. 1 AO nicht.^[5]

Rz. 9

Die Korrekturpflicht des Steuererklärungspflichtigen besteht nur hinsichtlich seiner eigenen Steuererklärung.^[6] Sie besteht unabhängig davon, ob er selbst die Erklärung abgegeben oder ein Dritter für ihn gehandelt hat, wenn die Abgabe der Steuererklärung durch einen Vertreter erfolgen konnte. Der Wahrheitspflicht und der daraus resultierenden Korrekturpflicht (Rz. 6) kann sich der Steuererklärungspflichtige auch nicht dadurch entziehen, dass er sich bei der Erfüllung seiner Erklärungspflicht der Hilfe anderer Personen bedient.^[7] Steuerliche Pflichten können nicht auf Dritte abgewälzt werden. Der Steuererklärungspflichtige ist gezwungen, die Handlungen seiner Bevollmächtigten zu kontrollieren. Der Zusatz, dass die Erklärung "von ihm oder für ihn" abgegeben sein muss, hat insoweit nur deklaratorische Bedeutung. Der Steuererklärungspflichtige muss sich das Verhalten seiner Erfüllungsgehilfen zurechnen lassen.^[8]

Rz. 10

Die Korrekturpflicht besteht – abgesehen davon, dass der Steuererklärungspflichtige nicht vorsätzlich fehlerhaft gehandelt haben darf (Rz. 27) – unabhängig vom Verschulden^[9], also auch bei einer leichtfertigen Verursachung des Fehlers (Rz. 27).

Rz. 11

Korrekturpflichtig sind ferner die in §§ 34, 35 AO genannten gesetzlichen Vertreter^[10], Vermögensverwalter und Verfügungsberechtigten, die für den Erklärungspflichtigen gehandelt haben. Diese Personen haben die steuerlichen Pflichten der von ihnen Vertretenen als eigene Pflichten zu erfüllen, sodass sie selbst Erklärungspflichtige sind. Insoweit wiederholt § 153 Abs. 1 S. 2 AO nur die bestehende gesetzliche Regelung. Das Erlöschen der Vertretungs- und Verfügungsmacht lässt nach § 36 AO die entstandenen Pflichten, also auch die bereits entstandene Korrekturpflicht nach § 153 AO, unberührt.^[11] Daneben erwächst auch für den in der Vertretungs- und Verfügungsmacht Nachfolgenden die Korrekturpflicht hinsichtlich der von Rechtsvorgängern fehlerhaft abgegebenen Erklärungen.^[12] Ist neben den in §§ 34, 35 AO genannten Personen der eigentliche Erklärungspflichtige selbst handlungsfähig^[13], so besteht die Korrekturpflicht daneben auch für ihn. Wird der eigentliche Erklärungspflichtige erst später handlungsfähig, so wächst ihm die Korrekturpflicht mit Erlangung dieser Rechtsstellung zu.^[14]

Rz. 12

Der Insolvenzverwalter ist während der Anhängigkeit des Insolvenzverfahrens nach h. M.^[15] auch verpflichtet, frühere Erklärungen des Schuldners zu berichtigen.^[16] Dies gilt auch für den Testamentsvollstrecker hinsichtlich der Erklärungen des Erblassers.^[17]

Rz. 13

Korrekturpflichtig sind nicht Bevollmächtigte^[18] oder Erfüllungsgehilfen des Erklärungspflichtigen, die an der Erstellung der Erklärung mitgewirkt oder diese für den Erklärungspflichtigen abgegeben haben. Die gewillkürte Vertretung führt nicht dazu, dass der Vertreter in das Steuerpflichtverhältnis eintritt.^[19] Der Bevollmächtigte wird nicht Steuererklärungspflichtiger.^[20]

Rz. 14

Dies gilt auch für die berufsmäßige Vertretung durch Angehörige der rechts- und steuerberatenden Berufe.^[21] Die Anzeigepflicht besteht für Angehörige der rechts- und steuerberatenden Berufe selbst dann nicht, wenn sie die Erklärung unterzeichnet oder sogar ohne Wissen ihres Auftraggebers abgegeben haben.^[22] Der Wortlaut des § 153 Abs. 1 AO trägt dem Rechtsgedanken der Schadensminderungspflicht des Verursachers insoweit nicht voll Rechnung (Rz. 2). Diese Gesetzeslücke kann nicht durch entsprechende Anwendung gegen den eindeutigen Wortlaut des § 153 Abs. 1 AO geschlossen werden.^[23] Zumindest könnte ein Verstoß gegen eine solche – ungeschriebene – Pflicht keine bußgeld- oder strafrechtlichen Folgen zeitigen, da § 370...