Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 180 Gesonderte Feststellung von ... / 3.1.4.8 Sonderfälle des sachlichen Regelungsbereichs

3.1.4.8.1 Sachlicher Regelungsbereich bei der GmbH & Co. KG

Rz. 76

Bei einer GmbH & Co. KG^[1] sind im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte der KG alle Entscheidungen zu treffen, die sich auf die von der KG bezogenen Einkünfte beziehen. Dazu gehören in erster Linie die auch sonst bei Mitunternehmerschaften zu treffenden Feststellungen über das Bestehen der Mitunternehmerschaft und den Kreis der Beteiligten (Persönlicher Regelungsbereich, vgl. Rz. 47) sowie über Höhe, Art und Verteilung der Einkünfte der KG einschließlich Vorwegvergütungen (z. B. Kostenersatz für die Geschäftsführung der GmbH). Da die Beteiligung der Kommanditisten an der GmbH zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen gehört, sind Gewinnausschüttungen der GmbH Sonderbetriebseinnahmen der an der GmbH beteiligten Kommanditisten und daher in der Gewinnfeststellung zu erfassen.^[2]

Rz. 77

Daneben sind aber auch die besonderen Beziehungen der Komplementär-GmbH zur KG in der Gewinnfeststellung zu erfassen. Da bei einer typischen GmbH & Co. KG die (oder einige) Kommanditisten zugleich Gesellschafter (und evtl. Geschäftsführer) der Komplementär-GmbH sind, besteht die Möglichkeit, dass die GmbH einer Schlechterstellung in der KG zugunsten der Kommanditisten zustimmt und damit eine verdeckte Gewinnausschüttung an die Kommanditisten vornimmt, die gleichzeitig Gesellschafter der GmbH sind.^[3] Diese verdeckte Gewinnausschüttung bedeutet, dass der Gewinnanteil der Kommanditisten zu hoch und der Gewinnanteil der GmbH zu niedrig ist. Der Gewinnanteil der GmbH ist daher um den Betrag der verdeckten Gewinnausschüttung zu erhöhen An sich vermindert sich der Gewinnanteil der Kommanditisten dadurch, da diesen jedoch gleichzeitig die Vermögensmehrung aus der verdeckten Gewinnausschüttung als Vermögensmehrung zuzurechnen ist (Sonderbetriebseinnahmen aus der Beteiligung an der GmbH), bleibt ihr Gewinnanteil im Ergebnis unverändert.

Alle aufgrund einer verdeckten Gewinnausschüttung erforderlichen Korrekturen (Erhöhung des Gewinnanteils der GmbH, Verminderung des Gewinnanteils der Kommanditisten, Zuweisung der Sonderbetriebseinnahmen aus der verdeckten Gewinnausschüttung bei den Kommanditisten) müssen innerhalb der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der KG vorgenommen werden.^[4] Ist die verdeckte Gewinnausschüttung nicht in dieser Gewinnfeststellung erfasst, kann sie bei der Einkommensermittlung der GmbH nicht hinzugerechnet werden.

Dagegen soll nach der Rechtsprechung keine Erfassung der verdeckten Gewinnausschüttung im Gewinnfeststellungsbescheid erfolgen, wenn nicht eine Beteiligung am Gewinn der KG infrage steht, sondern sich die verdeckte Gewinnausschüttung aus der Veräußerung des KG-Anteils ergibt, also bei einer Veräußerung von der GmbH an den Gesellschafter zu einem zu niedrigen Preis bzw. einer Veräußerung von dem Gesellschafter an die GmbH zu einem zu hohen Preis.^[5] M. E. ist dieser Entscheidung nicht zu folgen, da bei der Veräußerung der KG-Beteiligung ein Veräußerungsgewinn oder -verlust zu ermitteln ist, der in der Gewinnfeststellung zu erfassen ist. Bei einem zu hohen Veräußerungspreis ist der Veräußerungsgewinn zu vermindern, bei einem zu niedrigen Veräußerungspreis ist er zu erhöhen. Damit wird der "richtige" Preis und damit verbunden der Betrag der verdeckten Gewinnausschüttung in die Gewinnfeststellung einbezogen.

Rz. 78

Regelmäßig erhält die Komplementär-GmbH eine Vergütung für die Führung der Geschäfte der GmbH & Co. KG, die nach den Kosten bemessen ist (Geschäftsführergehalt). Die verfahrensrechtliche Behandlung ist unterschiedlich, je nachdem, ob der Geschäftsführer der GmbH gleichzeitig Kommanditist der GmbH & Co. KG ist oder nicht (fremder Geschäftsführer).

Ist der Geschäftsführer der GmbH Kommanditist der KG, wird die Geschäftsführungstätigkeit als mittelbare Tätigkeit in der KG, das Geschäftsführungsgehalt als Tätigkeitsvergütung nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG angesehen. Die Geschäftsführervergütung ist daher als Vorweggewinn dieses Kommanditisten in der Gewinnfeststellung der KG zu erfassen.^[6] Werden der GmbH von der KG die Kosten der Geschäftsführervergütung erstattet, hat dies auf die Gewinnverteilung keinen Einfluss. Es handelt sich nur um den Zahlungsweg der Auszahlung der Geschäftsführervergütung. Gleiches gilt für eine Pensionszusage an den Geschäftsführer. Steuerlich wird sie als Vorweggewinn aus der Beteiligung als Kommanditist behandelt und ist daher in die Gewinnfeststellung der KG selbst dann aufzunehmen, wenn die GmbH die Pensionszusage erteilt und die Pensionsrückstellung gebildet hat .^[7]

Ist der Geschäftsführer der GmbH nicht an der KG beteiligt, so sind die Aufwendungen der GmbH für die Geschäftsführervergütung, soweit diese auf die Führung der Geschäfte der KG entfällt, Aufwendungen der GmbH im Interesse der KG. Sie sind daher als Sonderbetriebsausgaben bei der Gewinnfeststellung der KG zu erfassen und mindern den Gewinnanteil der Komplementär-GmbH.^[8]

Erhält die GmbH diese Aufwendungen von der KG erstattet, handelt es sich um Vorweggewinn der GmbH, d...