Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 193 Zulässigkeit einer Außenprüfung / 2.2.2 Sonderfälle

2.2.2.1 Ehegatten

Rz. 14

Jeder Ehegatte ist selbstständiges Steuersubjekt, d. h. Stpfl. nach § 33 AO und Steuerschuldner nach § 43 AO, auch wenn die Ehegatten nach § 26b EStG zusammen veranlagt werden. Sollen die Verhältnisse beider Ehegatten geprüft werden, müssen bei beiden die Voraussetzungen des § 193 AO vorliegen.^[1] Rechtlich handelt sich um zwei selbstständige Prüfungen, die nur aus Zweckmäßigkeitserwägungen zusammengefasst werden. Wird die Prüfung des Ehegatten auf § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO gestützt, genügt es für die Zulässigkeit dieser Prüfung nicht, dass der betrieblich tätige Ehegatte geprüft wird.^[2] Prüfungsanordnungen gegen Ehegatten können in einer Verfügung zusammengefasst werden und. Zu ihrer Bekanntgabe genügt die Übersendung nur einer Ausfertigung, wenn sich die Eheleute durch die gemeinsame Abgabe von Einkommensteuererklärungen gegenseitig zur Empfangnahme im Besteuerungsverfahren ermächtigt haben.^[3]

[1] BFH v. 25.1.1976, VII R 59/75, BStBl II 1977, 18; BFH v. 13.3.1987, III R 236/83, BStBl II 1987, 664; BFH v. 25.4.2006, X R 42/05, BStBl II 2007, 221.

[2] BFH v. 13.3.1987, III R 236/83, BStBl II 1987, 664; BFH v. 25.1.1989, X R 158/87, BStBl II 1989, 483.

[3] BFH v. 5.11.1981, IV R 179/79, BStBl II 1982, 208; BFH v. 23.6.2003, X B 165/02, BFH/NV 2003, 1147.

2.2.2.2 Rechtsnachfolge

Rz. 15

Da der Erbe in die (steuer-)rechtliche Stellung des Erblassers eintritt, hat er eine Außenprüfung unter den Voraussetzungen zu dulden, unter denen diese gegenüber dem Erblasser zulässig gewesen wäre.^[1] Die Zulässigkeit der Prüfung für die Zeit vor dem Erbfall richtet sich also nach den Verhältnissen des Erblassers. Soll die Zeit nach dem Erbfall geprüft werden, richtet sich die Zulässigkeit der Außenprüfung nach den Verhältnissen des Erben.^[2]

Entsprechendes gilt bei der Gesamtrechtsnachfolge durch Umwandlung und Verschmelzung sowie bei der Sonderrechtsnachfolge durch Spaltung. Das Rechtssubjekt, auf das das Vermögen durch Gesamt- oder Sonderrechtsnachfolge übergeht, übernimmt die steuerliche Stellung des übertragenden (und untergehenden) Rechtssubjekts. Die Zulässigkeit der Prüfung der Zeit vor der Gesamt- bzw. Sonderrechtsnachfolge richtet sich daher nach den Verhältnissen des übertragenden, die Prüfung der Zeit nach der Gesamt- bzw. Sonderrechtsnachfolge dagegen nach den Verhältnissen des übernehmenden Rechtsträgers.

Bei der formwechselnden Umwandlung tritt keine Gesamtrechtsnachfolge ein. Die Stellung des formwechselnden Rechtsträgers als Stpfl. wird durch den bloßen Wechsel der Rechtsform nicht berührt. Formwechselnde Umwandlungen sind zwischen den Rechtsformen der Kapitalgesellschaft (GmbH, AG, KGaA), der Personengesellschaft (GbR, OHG, KG) und zwischen Kapital- und Personengesellschaft möglich, nicht aber zwischen Innen- und Außengesellschaft und daher auch nicht zwischen OHG/KG und (typischer oder atypischer) stiller Gesellschaft. Hier muss Auflösung und Neugründung erfolgen; die neu gegründete Gesellschaft tritt daher nicht in die steuerrechtliche Stellung der aufgelösten Gesellschaft ein.^[3]

Bei Einzelrechtsnachfolge (z. B. Übertragung des Betriebs unter Lebenden) tritt der Übernehmende nicht in die steuerliche Stellung des Übertragenden ein. Für die Zeit vor Eintritt der Einzelrechtsnachfolge (Betriebsveräußerung) kann die Prüfung daher nur gegenüber dem Übertragenden erfolgen.

[1] BFH v. 9.5.1978, VII R 96/75, BStBl II 1978, 501; BFH v. 24.8.1989, IV R 65/88, BStBl II 1990, 2; BFH v. 14.3.2005, IV B 84/03, BFH/NV 2005, 1477.

[2] BFH v. 14.3.2005, IV B 83/03, BFH/NV 2005, 1475.

[3] BFH v. 11.5.1989, IV R 12/88, BFH/NV 1990, 545.

2.2.2.3 Liquidation, Insolvenz, Zwangsverwaltung

Rz. 16

Die Liquidation einer Personen- oder Kapitalgesellschaft lässt deren Stellung als Stpfl. unberührt. Die Zulässigkeit einer Außenprüfung richtet sich daher nach den allgemeinen Vorschriften. Trotz ihrer Auflösung und zivilrechtlich-materiellen Beendigung ist die Gesellschaft so lange als existent zu behandeln ist, bis alle gemeinsamen Rechtsbeziehungen, zu denen auch das Rechtsverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem FA gehört, abgewickelt sind.^[1] Dieses Rechtsverhältnis umfasst auch die Pflicht der Gesellschaft zur Duldung einer Außenprüfung.^[2] Die Prüfungsanordnung ist an die Gesellschaft als Inhaltsadressatin zu richten und den Liquidatoren bekanntzugeben. Ist das Amt des Liquidators beendet, muss erforderlichenfalls ein neuer Liquidator (Nachtragsliquidator) bestellt werden.

Geht das Vermögen einer zweigliedrigen Personengesellschaft beim Ausscheiden eines der beiden Gesellschafter auf den verbleibenden Gesellschafter über, sind für den Besteuerungszeitraum des Übergangs zwei Prüfungsanordnungen – eine für die Zeit vor dem Formwechsel und eine für die Zeit danach – zu erlassen, die allerdings in einem Bescheid zusammengefasst werden können.^[3]

Rz. 17

Durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens verliert der Insolvenzschuldner nur die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen, die auf den Insolvenzverwalter übergeht. Seine Stellung als Rechtsträger dieses Vermögens blei...