Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 208 Steuerfahndung (Zollfahndung) / 6 Festsetzungsverjährung

Rz. 60

Durch den Beginn der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen beim Stpfl. vor Ablauf der Festsetzungsfrist durch die Fahndung nach § 208 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 u. 3 AO wird nach § 171 Abs. 5 S. 1 AO der Ablauf der Festsetzungsverjährung insoweit gehemmt, bis die aufgrund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind.^[1] Dies gilt nicht, wenn die Fahndungsprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Entscheidend für die Hemmung ist, dass die Ermittlungen durch die Fahndung geführt werden. Dagegen führen Ermittlungen der sonst zuständigen Finanzbehörde i. S. d. § 386 AO nicht zu einer Hemmung der Verjährung.^[2]

Voraussetzung für die verjährungshemmende Wirkung ist, dass Ermittlungshandlungen vor Ablauf der Festsetzungsfrist tatsächlich und ernsthaft vorgenommen worden sind und für den Stpfl. erkennbar ist, dass gegen ihn in seiner Steuersache ermittelt wird.^[3] Dafür reicht bereits ein schriftliches Auskunftsersuchen aus, mit dem die Fahndung im Rahmen des Besteuerungsverfahrens nach den Besteuerungsgrundlagen fragt^[4], Zudem tritt die Hemmungswirkung der Fahndungsprüfung nur dann ein, wenn sie rechtmäßig ist, sich insbesondere innerhalb der zugewiesenen Aufgaben des § 208 AO bewegt.^[5]

Der Umfang der Hemmung richtet sich danach, auf welche Steueransprüche sich die Prüfung während ihres Verlaufs erstreckt hat, denn die Ablaufhemmung ermöglicht nur die Umsetzung der Erkenntnisse, die sich im Zuge der Ermittlungen ergeben haben.^[6] Die Ablaufhemmung tritt für alle Steuern ein, die auf Besteuerungsgrundlagen beruhen, auf die sich die Fahndungsprüfung erstreckt hat^[7], nicht nur für Steuern, hinsichtlich derer eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt, sowie für Steuererstattungen.^[8] Die Ablaufhemmung umfasst aber nicht den gesamten Steueranspruch, wenn sich die Ermittlungen lediglich auf bestimmte Sachverhaltsmerkmale beschränken.^[9] Erfasst ist demnach grundsätzlich der gesamte Zeitraum, auf den sich die Ermittlungen der Steuerfahndung erstrecken. Anders als bei einer Betriebsprüfung, bei der qualifizierte Prüfungshandlungen zur Verjährungshemmung betreffend den gesamten Prüfungszeitraum führen^[10], müssen für den Eintritt der Verjährungshemmung bei einer Fahndungsprüfung tatsächlich Ermittlungen für jedes Prüfungsjahr erfolgen.^[11] Dies ergibt sich aus dem eindeutigen Wortlaut von § 171 Abs. 5 AO, der die Verjährungshemmung auf die Jahre bezieht, für die Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen tatsächlich erfolgen. Erfasst die Einleitungsverfügung demnach mehrere Jahre, werden tatsächlich aber nur betreffend ein Jahr oder einiger Jahre Ermittlungshandlungen vorgenommen, so hindert dies den Eintritt der Verjährung nicht.

Wird die Fahndungsprüfung nachträglich über den ursprünglich vorgesehenen Umfang hinaus erweitert, so hemmt dies die Festsetzungsfrist, wenn sie im Zeitpunkt der weiteren Prüfungshandlungen noch nicht abgelaufen ist und die Ausweitung für den Stpfl. vor Ablauf der Festsetzungsfrist erkennbar ist.^[12]

Diese Ablaufhemmung greift nur punktuell hinsichtlich der auf diesen Sachverhalten beruhenden Steuer ein, sie ermöglicht nur die Umsetzung derjenigen Erkenntnisse, die sich im Zuge der Ermittlungen ergeben haben.^[13] Dazu gehört neben den Sachverhaltsmerkmalen auch die Qualifizierung der zutreffenden Einkunftsart^[14] mit der möglichen Folge, dass möglicherweise nachträglich GewSt festzusetzen ist.

Die Ablaufhemmung endet, wenn die aufgrund der steuerlichen Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Keinen Einfluss auf das Ende der Ablaufhemmung hat die Dauer des Verfahrens. Werden die Ermittlungen eingestellt, ohne dass es zu einer Änderung der Steuerbescheide kommt, so endet die Ablaufhemmung mit der Mitteilung an den Beschuldigten über die Einstellung.^[15] Etwas anderes gilt dann, wenn die Einstellung aus rechtlichen Gründen erfolgte, z. B. wegen eines Verfahrenshindernisses. In diesem Fall kann trotz Einstellung des Strafverfahrens eine Steuerhinterziehung mit der Folge einer verlängerten Festsetzungsfrist mit Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 5 AO vorliegen.^[16] Im Zweifel ist dies nach der strafrechtlichen Einstellung vor der Finanzgerichtsbarkeit zu klären.

Rz. 61

Nach § 171 Abs. 5 S. 2 AO wird der Ablauf der Festsetzungsverjährung auch dann gehemmt, wenn dem Stpfl. vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens oder eines Steuerbußgeldverfahrens bekannt gegeben worden ist.^[17] Durch die Bekanntgabe der Einleitung des Verfahrens wird für den Stpfl. erkennbar, dass und weshalb ein Straf- oder Bußgeldverfahren gegen ihn eingeleitet worden ist.^[18] Bekannt gegeben werden muss auch die jeweilige Steuerart, die verkürzt worden ist, und der Besteuerungszeitraum, über den sich die Straftat erstreckt.^[19] Der Umfang der Hemmung richtet sich in persönlicher, sachlicher und zeitlicher Hinsicht nach de...