Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 231 Unterbrechung der Verjährung / 1 Wesen und Wirksamkeit der Unterbrechung

1.1 Inhalt und Zweck der Vorschrift

Rz. 1

Die Unterbrechung der Zahlungsverjährung nach § 231 AO bewirkt, anders als die Hemmung nach § 230 AO, nicht nur das Ruhen bzw. einen Stillstand des Fristablaufs. Unterbrechung der Verjährungsfrist bedeutet, dass der Lauf der Verjährungsfrist durch ein bestimmtes Ereignis abgebrochen (nicht nur "unterbrochen") wird und nach Wegfall der Wirkungen dieses Ereignisses eine neue Verjährungsfrist zu laufen beginnt.^[1] Voraussetzung ist dafür zunächst, dass eine Verjährungsfrist nur dann unterbrochen werden kann, wenn sie bereits in Gang gesetzt ist und noch läuft.^[2] Die bis zur Unterbrechung verstrichene Zeit des Laufs der Verjährungsfrist bleibt bei der weiteren Berechnung der Verjährungsfrist unberücksichtigt, vielmehr beginnt nach Ende der Unterbrechung eine volle neue Verjährungsfrist. Dem Gläubiger soll damit genügend Zeit eingeräumt werden, seinen Anspruch zu verwirklichen. Da die jeweiligen Anspruchsgegner die Höhe und die Umstände des tatsächlich oder vermeintlich bestehenden Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis bereits kennen, besteht auch kein schutzwürdiges Interesse an einer alsbaldigen Verjährung.^[3]

Rz. 2

Wie die Zahlungsverjährung selbst dient auch die abschließende gesetzliche Normierung der Unterbrechungstatbestände (Rz. 23) der Rechtssicherheit und dem Rechtsfrieden. Zugleich steht den Finanzbehörden mit den Unterbrechungstatbeständen des § 231 AO aber ein Instrumentarium zur Verfügung, das ihnen ein weitgehendes Bestimmungsrecht über den Ablauf der Zahlungsverjährung verschafft.^[4]

Rz. 3

Die Vorschrift ist durch Gesetz v. 23.6.2017^[5] neu gefasst worden. Dabei sind im Interesse der besseren Übersichtlichkeit die Unterbrechungstatbestände in Abs. 1 und die Dauer der Unterbrechung in Abs. 2 neu gegliedert worden. Eine sachliche Änderung war mit dieser Überarbeitung der Vorschrift nicht verbunden.^[6] Mit dem JStG 2020^[7] wurden Abs. 1 S. 1 Nr. 5 und Abs. 2 S. 1 Nr. 5 mit Wirkung vom 29.12.2020 um den Verweis auf § 210 InsO ergänzt.

Rz. 4 einstweilen frei

[1] BFH v. 23.8.2022, VII R 46/20, BFH/NV 2023, 162 Rz. 22; Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 231 AO Rz. 1.

[2] BFH v. 23.8.2022, VII R 46/20, BFH/NV 2023, 162 Rz. 26; Lindwurm, AO-StB 2023, 9, 9.

[3] Koenig/Klüger, AO, 4. Aufl. 2021, § 231 Rz. 2; Heuermann, in HHSp, AO/FGO, § 231 AO Rz. 4.

[4] Kögel, in Gosch, AO/FGO, § 231 AO Rz. 2.1.

[5] StUmgBG, BGBl I 2017, 1682.

[6] BT-Drs. 18/11132, 30; Kögel, in Gosch, AO/FGO, § 231 AO Rz. 2.3.

[7] V. 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096.

1.2 Anwendungsregeln

Rz. 5

Die Vorschrift gilt sowohl für Unterbrechungshandlungen der Finanzbehörde gegen den Stpfl. als auch für Unterbrechungshandlungen des Gläubigers eines gegen die Finanzbehörde gerichteten Anspruchs.^[1]

Rz. 6

Unterbrechung der Verjährung tritt nur ein, wenn es sich um eine Maßnahme mit Außenwirkung handelt, die also in der Außenwelt in Erscheinung tritt. Rein innerdienstliche Maßnahmen der Finanzbehörde haben diese Außenwirkung nicht, da dann nicht mehr sicher feststellbar wäre, ob der Anspruch erloschen ist.^[2] Die Maßnahme des Gläubigers muss nach außen eindeutig dokumentieren, dass der Anspruch weiter verfolgt werden soll.^[3] Die Außenwirkung braucht aber nicht in jedem Fall dem Stpfl. gegenüber einzutreten, wie z. B. die Wohnsitzanfrage zeigt (Rz. 58).

Rz. 7

Andere als die in § 231 AO aufgeführten Handlungen führen nicht zur Unterbrechung (Rz. 23); die bloße Vereinbarung (Zusage), eine solche Handlung vorzunehmen (z. B. Zusage, Aussetzung der Vollziehung vornehmen zu wollen), sowie die Ankündigung, solche Maßnahmen vornehmen zu wollen, genügen nicht.^[4] Ebenfalls keine Unterbrechungshandlungen sind Maßnahmen und Erklärungen im Rechtsstreit über die Steuerfestsetzung.^[5] Andererseits braucht eine Unterbrechungshandlung keine besondere rechtliche Qualität aufzuweisen. Sie kann Verwaltungsakt, Realakt oder Vereinbarung zwischen Finanzbehörde und Vollstreckungsschuldner sein.^[6]

Rz. 8

Das Einspruchs- oder Klageverfahren allein führt nicht dazu, dass die Fälligkeit des Anspruchs beseitigt wird. Der Steuergläubiger kann also trotz Einspruchs- oder Klageverfahrens den streitigen Steueranspruch beitreiben. Dementsprechend führt das Einspruchs- oder Klageverfahren allein nicht zur Unterbrechung der Verjährung. Vielmehr müssen geeignete Handlungen vorgenommen werden, um die Zahlungsverjährung zu unterbrechen (z. B. Aussetzung der Vollziehung). Soweit aus BFH v. 23.2.2010^[7] zu entnehmen sein sollte, dass allein aus der Führung des Rechtsstreits durch die Finanzbehörde zu schließen sei, dass die Finanzbehörde den Anspruch geltend machen wolle und damit die Verjährung unterbrochen werde, wäre dem nicht zu folgen. Die Führung des Rechtsstreits ist eine Maßnahme des Festsetzungsverfahrens, die nicht ohne Weiteres Folgen für das Erhebungsverfahren und damit die Zahlungsverjährung hat.^[8]

Allerdings tritt seit der Einfügung des § 230 Abs. 2 S. 1 AO durch das JStG 2022^[9] während eines Rechtsstreits eine Hemmung der Zahlungsverjährung ein. Diese stellt aber keine Unterbrechung der Verjährung i....