Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 277 Vollstreckung / 2 Beschränkung der Vollstreckung auf die zur Sicherung des Steueranspruchs erforderlichen Maßnahmen

2.1 Voraussetzungen und zeitliche Dauer der Beschränkung

Rz. 4

§ 277 AO gilt, solange über einen Antrag auf Beschränkung der Vollstreckung nicht unanfechtbar entschieden ist. Unter einem Antrag auf Beschränkung ist ein Aufteilungsantrag i. S. d. § 268 AO zu verstehen.^[1]

Dieser entfaltet seine Wirkung, sobald er in der nach § 269 Abs. 1 AO vorgeschriebenen Form bei dem nach dieser Vorschrift zuständigen FA eingegangen ist. Je nachdem, ob der Aufteilungsantrag vor oder nach Einleitung der Vollstreckung gestellt wurde, treten die Wirkungen entweder mit Wirkung für die Zukunft oder rückwirkend auf den Zeitpunkt der Ausfertigung der Rückstandsanzeige ein.^[2]

Soweit die Vollstreckungsbeschränkung zurückwirkt, sind bereits ergriffene Vollstreckungsmaßnahmen, die über den Sicherungszweck hinausgehen, auszusetzen bzw. aufzuheben, soweit dies noch möglich ist.^[3]

Die Vollstreckungsbeschränkung endet, wenn über den Aufteilungsantrag unanfechtbar entschieden ist. Dies ist der Fall, wenn der Aufteilungsbescheid bekannt gegeben^[4] und die Einspruchsfrist ohne Einlegung eines Rechtsbehelfs verstrichen ist oder der Einspruch und ggf. die Klage gegen den Aufteilungsbescheid endgültig erfolglos geblieben sind. Ist der Aufteilungsbescheid nicht mit der in § 279 Abs. 2 S. 1 Hs. 2 AO vorgeschriebenen Rechtsbehelfsbelehrung versehen worden, endet die Einspruchsfrist erst mit Ablauf eines Jahrs nach Bekanntgabe des Bescheids.^[5]

[1] BFH v. 11.3.2004, VII R 15/03, BStBl II 2004, 566; Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 2.

[2] Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 7; Zeller-Müller, in Gosch, AO/FGO, § 277 AO Rz. 2.

[3] Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 7; Zeller-Müller, in Gosch, AO/FGO, § 277 AO Rz. 3; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 277 AO Rz. 1; Klein/Werth, AO, 17. Aufl. 2023, § 277 Rz. 2; Niedersächsisches FG v. 5.11.2013, 15 K 14/13, EFG 2014, 106, Rz. 39.

[4] § 124 AO.

[5] Vgl. § 356 Abs. 2 AO.

2.2 Wirkungen der Beschränkung

Rz. 5

Die Beschränkung auf die zur Sicherung des Steueranspruchs erforderlichen Maßnahmen gilt unabhängig von dem voraussichtlichen Aufteilungsergebnis für alle Gesamtschuldner und nicht nur für denjenigen, der den Aufteilungsantrag gestellt hat.^[1]

Darüber hinaus gehende Wirkungen hat der Aufteilungsantrag nicht. Insbesondere lässt er die Fälligkeit der Steuer unberührt, sodass jeder Gesamtschuldner zu deren Entrichtung verpflichtet bleibt und bei Nichtzahlung weiter Säumniszuschläge entstehen.^[2] Auch bleibt die rückständige Steuer unter Beachtung der Beschränkung auf den Sicherungszweck gegenüber allen Gesamtschuldnern in voller Höhe vollstreckbar, ohne dass das FA ein besonderes Sicherungsbedürfnis nachweisen müsste.^[3]

Rz. 6

Die vorläufige Vollstreckungsbeschränkung nach § 277 AO bezieht sich allein auf die Art der Vollstreckungsmaßnahmen, nicht hingegen auf deren Umfang. Der zu sichernde Anspruch ist nicht der durch den Aufteilungsbescheid erst noch festzustellende Anteil des jeweiligen Gesamtschuldners, sondern die Gesamtschuld als solche.^[4] Damit können grds. gegen jeden der Gesamtschuldner Sicherungsmaßnahmen wegen des Gesamtanspruchs ergriffen werden.^[5] Einschränkungen für Vollstreckungsmaßnahmen gegenüber einzelnen Gesamtschuldnern können sich daher allein aus allgemeinen Vollstreckungsgrundsätzen, z. B. unter dem Gesichtspunkt einer unzulässigen Übersicherung, ergeben.^[6]

Rz. 7

Entsprechend der Rechtslage beim dinglichen Arrest^[7] kommen als Sicherungsmaßnahmen in Betracht:

• bei beweglichen Sachen nur die Pfändung, nicht dagegen die Verwertung. Gepfändetes Geld ist zu hinterlegen;
• bei Forderungen die Pfändung, nicht dagegen die Einziehung;
• beim unbeweglichen Vermögen die Eintragung einer Sicherungshypothek, nicht hingegen der Antrag auf Zwangsversteigerung.^[8]

Der dingliche Arrest^[9] als solcher ist entgegen einer verbreiteten Ansicht^[10] keine Sicherungsmaßnahme i. S. d. § 277 AO.^[11] Die Arrestanordnung ist keine Vollstreckungsmaßnahme, sondern dient anstelle der noch nicht vorhandenen Steuerfestsetzung als Grundlage für die Vollstreckung. Die nach § 277 AO zulässigen Vollstreckungsmaßnahmen decken sich allerdings mit den Maßnahmen, die zur Vollziehung des dinglichen Arrests ergriffen werden dürfen.^[12]

[1] BFH v. 11.3.2004, VII R 15/03, BStBl II 2004, 566; Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 8.

[2] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 277 AO Rz. 1; Zeller-Müller, in Gosch, AO/FGO, § 277 AO Rz. 3; Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 3.

[3] BFH v. 30.11.1993, VII B 199/93, BFH/NV 1994, 525.

[4] BFH v. 30.11.1993, VII B 199/93, BFH/NV 1994, 525; Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 4; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 277 AO Rz. 1; Zeller-Müller, in Gosch, AO/FGO, § 277 AO Rz. 4; Klein/Werth, AO, 17. Aufl. 2023, § 277 Rz. 2.

[5] Abschn. 5 Abs. 3 S. 2 VollstrA.

[6] Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 4.

[7] § 324 AO.

[8] Müller-Eiselt, in HHSp, AO/FGO, § 277 AO Rz. 5; Zeller-Müller, in Gosch, AO/FGO, § 277 AO Rz. 5.

[9] § 324 AO.

[10] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 277 AO Rz. 2; Klein/Werth, AO, 17. Aufl. 2023, § 277 Rz. 1; Schlücking, DStR 19...