Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 33 Steuerpflichtiger / 5.2 Steuerrechtssubjekte

5.2.1 Finanzbehörde

Rz. 34

In das Steuerrechtsverhältnis einbezogen ist auf der einen Seite stets die Behörde, die kraft ihrer Rechtsstellung die steuerlichen Aufgaben wahrnimmt. Dies ist i. d. R. eine Finanzbehörde. I. S. v. § 6 AO können es aber auch andere mit steuerrechtlichen Verwaltungsbefugnissen ausgestattete Institutionen sein, z. B. Gemeinden oder Gemeindeverbände bei der Verwaltung der Realsteuern.^[1] Die Rechtsfähigkeit der mit Verwaltungsbefugnissen ausgestatteten Institutionen ist, folgend aus der funktionalen Stellung, rechtlich selbstverständlich, dementsprechend bedarf es einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung nicht. Hieraus resultiert auch, dass die Finanzbehörde nach dem Sprachgebrauch des Gesetzes nicht als Beteiligte des Verwaltungsverfahrens bezeichnet wird, da sie selbst die Verwaltungsentscheidungen trifft.^[2] Sie ist vielmehr Trägerin des Verwaltungsverfahrens, als die sie aber zugleich auch Beteiligte eines finanzgerichtlichen Verfahrens ist.^[3]

Rz. 35

Die Behördeneigenschaft^[4] schließt jedoch nicht aus, dass eine Behörde Steuerrechtssubjekt sein kann (Rz. 16), so wie Behörden auch in dem von einer anderen Behörde geführten Verwaltungsverfahren Beteiligte i. S. v. § 78 AO sein können^[5], wenn nämlich die zu treffende Verwaltungsentscheidung ihr eigenes Steuerrechtsverhältnis^[6] betrifft. Die Steuergesetze bestimmen, welches öffentlich-rechtliche Gebilde Träger der steuerlichen Pflichten ist.^[7] Sie können im Verwaltungsverfahren ihre eigenen steuerlichen Rechte und Pflichten selbst geltend machen.^[8]

[1] Pahlke, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 1 AO Rz. 20 und § 6 AO Rz. 4.

[2] Schneider, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 78 AO Rz. 29.

[3] Koenig/Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 33 Rz. 3.

[4] § 6 Abs. 1 AO, § 1 Abs. 4 VwVfG: "Jede Stelle, die Aufgaben der öffentlichen Verwaltung wahrnimmt".

[5] § 79 Abs. 1 Nr. 4 AO für die Handlungsfähigkeit.

[6] Schneider, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 78 AO Rz. 26.

[7] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 33 AO Rz. 51.

[8] § 79 Abs. 1 Nr. 4 AO.

5.2.2 Natürliche Personen

Rz. 36

Die Rechtsfähigkeit des Menschen wird durch § 1 BGB für den gesamten Rechtsbereich festgestellt. Dadurch wird sie dem Menschen aber nicht vom Gesetzgeber verliehen, sondern ist dem Gesetz vorgegeben.^[1] Natürliche Personen sind insoweit vollrechtsfähig. Die Vollrechtsfähigkeit bedeutet, dass sie Träger aller denkbaren Rechte sein können. Sie müssen es aber nicht sein, sondern es können sich für bestimmte Bereiche Ausschlüsse ergeben, so sind natürliche Personen z. B. nicht körperschaftsteuerpflichtig, solange und soweit sich dies nicht aus einem Rechtstypenvergleich ergibt oder der Gesetzgeber eine entsprechende Regelung trifft (siehe dazu Rz. 59).

Rz. 37

Die Rechtsfähigkeit des Menschen beginnt nach § 1 BGB mit der Vollendung der Geburt und endet mit dem Tod.^[2] In diesem Zeitpunkt gehen Rechte und Pflichten auf den Erben über.^[3]

Rz. 38

Der Übergang auf den Rechtsnachfolger bewirkt, dass es sich nunmehr um seine eigenen Rechte und Pflichten handelt. Die Anordnung der Nachlassverwaltung und die damit verbundene Verfügungsbeschränkung über das Nachlassvermögen nach § 1984 BGB berührt diesen Rechtsübergang und damit die Beteiligtenstellung des Rechtsnachfolgers nicht. Rechtssubjekt der ESt ist der Rechtsnachfolger, nicht der Nachlass.^[4] Der Nachlasspfleger^[5] wird auch im Fall "unbekannter Erben" nicht Beteiligter, sondern ist deren gesetzlicher Vertreter.^[6] Beteiligte des Besteuerungsverfahrens und des gerichtlichen Verfahrens sind die unbekannten Erben.^[7]

Rz. 39

Durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens verliert die natürliche Person nur die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über ihr Vermögen^[8], nicht jedoch ihre Rechtsfähigkeit.^[9]

Rz. 40

Auch die Anordnung der Zwangsverwaltung^[10] hat keinen Einfluss auf die Rechtsfähigkeit.^[11] Ist über die Grundstücke eines Unternehmers die Zwangsverwaltung angeordnet, so bleibt dieser auch im Vollstreckungsverfahren Unternehmer i. S. d. Umsatzsteuerrechts und damit Steuerschuldner und Stpfl. i. S. v. § 33 Abs. 1 AO.^[12] Gleiches gilt auch für die Einkommensteuer.^[13] Neben den Steuerschuldner tritt gem. § 34 Abs. 3 AO i. V. m. § 34 Abs. 1 AO der Zwangsverwalter als weiterer Stpfl.^[14], soweit seine Verwaltung reicht.^[15] Soweit sie die zwangsverwalteten Objekte betreffen, sind die USt-Bescheide – für jedes beschlagnahmte Grundstück getrennt – an den Zwangsverwalter zu richten.^[16] Bei der ESt bleibt der Stpfl. vollumfänglich Steuerschuldner. Der Zwangsverwalter tritt in Bezug auf den auf die zwangsverwalteten Objekte bezogenen Anteil an der ESt als weiterer Steuerschuldner neben den Stpfl. Soweit ihm auch eine Erklärungspflicht auferlegt wird (Rz. 23), ist ihm als weiterem Schuldner ein ESt-Bescheid zu erteilen. Dessen inhaltlicher Umfang bedarf der Klärung.

Rz. 41

Die Firma des Kaufmanns^[17] ist selbst nicht Rechtssubjekt, sondern nur der unter diesem Namen handelnde Kaufmann.^[18]

[1] Koenig/Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 33 Rz. 4 m. w. N.

[2] § 49 AO für den Fall der Verschollenheit.

[3] § 45 AO für die...