Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 34 Pflichten der gesetzlichen V ... / 3 Pflichtenstellung bei nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen (Abs. 2)

3.1 Handeln für nichtrechtsfähige Personenvereinigungen (Abs. 2 S. 1)

Rz. 44

In den Fällen der nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen haben nach § 34 Abs 2 S. 1 AO alle Mitglieder, Gesellschafter oder Gemeinschafter die steuerlichen Pflichten zu erfüllen. Selbst wenn bei diesen Gebilden bestimmte Personen zur Vertretung, Verwaltung usw. berufen sind, kann durch einfache interne Aufgabenverteilungen die Verpflichtung der übrigen Mitglieder, Gesellschafter, Gemeinschafter oder Vermögensberechtigten nach § 34 Abs. 2 S. 1, Abs. 1 AO i. d. R. nicht beschränkt werden.^[1]

Rz. 45

War bei nach altem Recht nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen bisher zwischen der Anwendung des Abs. 1 S. 1 oder des Abs. 2 S. 1 des § 34 AO danach zu differenzieren, ob diese von einem Geschäftsführer vertreten wurden, ist nunmehr nach neuem Recht^[2] ab 1.1.2024 danach zu differenzieren, ob es sich um eine rechtsfähige Personenvereinigung nach aktuellem Zivilrecht handelt (Rz. 16) oder auch nach aktuellem Recht eine nichtrechtsfähige Personengesellschaft gegeben ist.

Nichtrechtsfähige Personenvereinigungen unterfallen seit dem 1.1.2024 ausnahmslos der Regelung des § 34 Abs. 2 S. 1 AO.^[3]

Rz. 46

Eine beispielhafte Zusammenstellung unter § 34 Abs. 2 S. 1 AO fallender nichtrechtsfähiger Personenvereinigungen enthält § 14a Abs. 3 AO. Zu diesen zählen insbesondere Bruchteilsgemeinschaften^[4], Gütergemeinschaften^[5] und Erbengemeinschaften.^[6]

Rz. 47

Nichtrechtsfähige Personengesellschaften^[7], wie z. B. Innengesellschaften oder stille Gesellschaften sind zivilrechtlich keine Personenvereinigung, sondern nur ein Schuldverhältnis.^[8] Auf diese Gesellschaften sind nach § 14a Abs. 4 AO aber die für nichtrechtsfähige Personenvereinigungen geltenden Vorschriften - und damit auch § 34 Abs. 2 S. 1 AO - sinngemäß anzuwenden.

RZ 48 einstweilen frei

[1] Boeker, in HHSp, AO/FGO, § 34 AO Rz. 38.

[2] Gesetz zur Förderung geordneter Kreditzweitmärkte und zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2021/2167 über Kreditdienstleister und Kreditkäufer sowie zur Änderung weiterer finanzrechtlicher Bestimmungen (Kreditzweitmarktförderungsgesetz) v. 22.12.2023, BGBl I 2023, Nr. 411, 59.

[3] BT-Drs. 20/8628, 180.

[4] § 741 BGB.

[5] § 1415 BGB.

[6] § 2032 BGB.

[7] §§ 740ff. BGB.

[8] BT-Drs. 20/8628, 179; Baum, in eKommentar, § 34 AO Rz. 18.

3.2 Auswahlermessen der Finanzbehörde (Abs. 2 S. 2)

Rz. 49

§ 34 Abs. 2 S. 2 AO regelt, dass sich die Finanzbehörde an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten kann. Dabei kann sie auch mehrere Mitglieder oder Gesellschafter zugleich zur Pflichterfüllung auffordern.^[1]

Bei der Frage der Haftung nach §§ 69ff. AO kann sich über das Verschulden eine unterschiedliche Behandlung mehrerer Geschäftsführer ergeben.^[2] Das FA muss bei der Ausübung des Auswahlermessens die Möglichkeit der Inanspruchnahme des Steuerschuldners sowie anderer Haftungsschuldner in seine Erwägungen einbeziehen.^[3] Das gilt auch für den Nachfolgegeschäftsführer.^[4] Die Inanspruchnahme des GmbH-Geschäftsführers von mehreren Geschäftsführern, der nach der Geschäftsverteilung für die Buchhaltung, den Zahlungsverkehr und die steuerlichen Angelegenheiten der GmbH verantwortlich war, ist nicht ermessenswidrig.^[5]

Das FA muss aber bestehende interne Geschäftsverteilungsvereinbarungen zwischen mehreren Verpflichteten im Rahmen seines Auswahlermessens zwischen mehreren Haftungsschuldnern berücksichtigen.^[6] Die Finanzbehörde hat die Ausübung des Auswahlermessens^[7] zu begründen.^[8]

Rz. 50

Dass in § 34 Abs. 2 S. 2 AO, anders als in Abs. 2 S. 1, die Ergänzung um die Gemeinschafter fehlt, ist m. E. lediglich ein Versehen und kein absichtsvoller Regelungsverzicht.^[9] Die Finanzbehörde kann dementsprechend auch jeden Gemeinschafter zur Pflichterfüllung anhalten.

RZ 51 einstweilen frei

[1] Boeker, in HHSp, AO/FGO, § 34 AO Rz. 38.

[2] BFH v. 21.10.2003, VII B 353/02, BFH/NV 2004, 157.

[3] BFH v. 7.4.1992, VII R 104/90, BFH/NV 1993, 213; vgl. auch Gehm, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 191 AO Rz. 47c; Schwarz, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 69 AO Rz. 22a.

[4] BFH v. 12.5.1992, VII R 15/91, BFH/NV 1993, 143.

[5] BFH v. 12.5.1992, VII R 52/91, BFH/NV 1992, 785; BFH v. 21.10.2003, VII B 353/02, BFH/NV 2004, 157.

[6] Loose, in Tipke Kruse, AO/FGO, § 34 AO Rz. 16 m. w. N.

[7] § 5 AO.

[8] Baum, in eKommentar, § 34 AO Rz. 19; Jatzke, in Gosch, AO/FGO, § 34 AO Rz. 17.

[9] Ebenso Baum, in eKommentar, § 34 AO Rz. 19.

3.3 Pflichtenstellung bei nichtrechtsfähigen Vermögensmassen (Abs. 2 S. 3)

Rz. 52

Unter die Regelungen des § 34 Abs. 2 S. 3 AO fallen nichtrechtsfähige Vermögensmassen (z. B. unselbstständige Stiftungen) und andere Zweckvermögen (Rz. 21). Auch diese sind steuerrechtsfähig und haben ggf. auch steuerliche Pflichten zu erfüllen.^[1] Nicht rechtsfähige Vermögensmassen haben keine Mitglieder, Gesellschafter oder Gemeinschafter, weshalb § 34 Abs. 2 S. 3 AO diejenigen, denen das Vermögen zusteht, den Mitgliedern, Gesellschaftern oder Gemeinschaftern einer nichtrechtsfähigen Personenvereinigung gleichstellt.^[2] Die steuerlichen Pflichten nichtrechtsfähiger Vermögensmassen sind somit - soweit nicht § 34 Abs. 1 S. 1 AO eine vorrangige Pflichtenstellung regelt (Rz. 22) - nach § 34 Abs. 2 S. 3 AO von den Pers...