Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 347 Statthaftigkeit des Einspruchs / 8 Anfechtungseinspruch (§ 347 Abs. 1 S. 1 AO)

8.1 Verwaltungsakt

8.1.1 Grundlage

Rz. 47

Nach § 347 Abs. 1 S. 1 AO ist der Einspruch nur gegen solche Maßnahmen im Verwaltungsverfahren in den in § 347 AO genannten Angelegenheiten^[1] statthaft, die die Rechtsqualität eines Verwaltungsakts haben. Ein Verwaltungsakt ist nach § 118 AO eine hoheitliche Maßnahme mit einem auf einer behördlichen Willensentscheidung beruhenden Regelungscharakter.^[2]

Fehlt einer Maßnahme dieser Regelungscharakter^[3], so ist der Einspruch nicht statthaft und als unzulässig zu verwerfen. Dies gilt selbst dann, wenn die Finanzbehörde eine fehlerhafte Rechtsmittelbelehrung erteilt haben sollte; dies eröffnet nicht einen rechtlich nicht vorgesehenen Rechtsbehelf.^[4]

Rz. 47a

Die Statthaftigkeit des Einspruchs darf nicht durch Gesetz ausdrücklich ausgeschlossen sein.^[5]

[1] Rz. 6.

[2] § 118 AO Rz. 4.

[3] Rz. 48 f.

[4] BFH v. 19.7.2010, I B 207/09, BFH/NV 2011, 48.

[5] § 348 AO Rz. 1.

8.1.2 Regelungscharakter

Rz. 48

Verwaltungsakte i. d. S. sind Maßnahmen der Finanzbehörde im Verwaltungsverfahren^[1] mit einem auf einer Willensentscheidung beruhenden Regelungscharakter.^[2]

Nach der Rspr. sind Verwaltungsakte z. B. auch:

• die Anrechnungsverfügung bei der Abrechnung eines Steuerbescheids nach § 36 Abs. 2 EStG, § 31 KStG, § 20 Abs. 1 GewStG^[3];
• die Arbeitgeberbescheinigung im Kindergeldverfahren^[4];
• der Aufteilungsbescheid nach § 279 AO^[5];
• der Verlustfeststellungsbescheid nach § 10d Abs. 3 EStG^[6];
• die Feststellung einer unrechtmäßigen Ausstellung einer Warenverkehrsbescheinigung^[7];
• der Antrag auf Zulassung des Beitritts zur Zwangsversteigerung nach § 322 Abs. 3 S. 2 AO, wenn darin bestätigt wird, dass die Voraussetzungen der Vollstreckung vorliegen^[8];
• die Lohnsteuer-Anrufungsauskunft nach § 42e EStG und nicht nur eine nicht anfechtbare Wissenserklärung.^[9] Gegen die Erteilung einer "unrichtigen" Auskunft ist deshalb der Einspruch gegeben.^[10] Er ist in jedem Fall zulässig, wenn die Auskunftserteilung abgelehnt wird, da der Stpfl. einen Rechtsanspruch auf Erteilung besitzt^[11];
• die Aufhebung (Rücknahme, Widerruf) einer Anrufungsauskunft^[12];
• die verbindliche Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO^[13];
• die Erteilung des Leistungsgebots nach § 254 Abs. 1 S. 1 AO^[14];
• die Aufforderung zur Abgabe der Anlage EÜR zur ESt-Erklärung nach § 60 Abs. 4 EStDV^[15];
• die Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme^[16];
• die nach § 77 EStG zu treffende Kostenentscheidung der Familienkasse, die aber einen Teil der Einspruchsentscheidung darstellt und deshalb nach § 348 Nr. 1 AO nicht noch einmal isoliert mit einem Einspruch anfechtbar ist.^[17]

Rz. 48a

Verwaltungsakte, die i. d. S. eine Regelung treffen, sind stets die Ablehnung einer solchen Maßnahme^[18] oder auch der Erbringung einer sonstigen Leistung, die selbst nur im Wege der Leistungsklage geltend zu machen wäre.^[19]

Rz. 49

Dieser für einen Verwaltungsakt erforderliche Regelungscharakter fehlt:

• bei schlicht hoheitlichem Handeln in Form von Wissenserklärungen^[20], wie z. B. Hinweisen, Erinnerungen an bestehende steuerliche Pflichten^[21], Auskünften oder Empfehlungen. Auch die Berichtigung einer Wissenserklärung ist kein Verwaltungsakt^[22];

• bei der schlichten Mitteilung der Rechtsauffassung^[23] oder den einzelnen Feststellungen von unselbstständigen Besteuerungsgrundlagen innerhalb eines Steuerbescheids.^[24]

  Die Finanzbehörde kann eine solche Mitteilung auch nicht nachträglich zur "einspruchsfähigen Entscheidung" erklären.^[25] Es ist aber zu prüfen, ob durch das schlicht hoheitliche Handeln nicht der Rechtsschein eines Verwaltungsakts erzeugt worden und deshalb die Zulässigkeit des Einspruchs gegeben ist.^[26]

• reinen Realakten, also Durchführungshandlungen, die einen Verwaltungsakt durch tatsächliches Tätigwerden verwirklichen, z. B. die Gewaltanwendung des Vollziehungsbeamten nach § 287 Abs. 3 AO bei einer Vollstreckungshandlung^[27];
• der bloßen Ankündigung von Verwaltungsakten.^[28]

Rz. 50

Die Verwaltungsaktqualität ist nach der Rspr. nicht gegeben bei:

• dem Antrag der Finanzbehörde auf Einleitung des Gewerbeuntersagungsverfahrens^[29];
• dem Antrag auf Gesamtvollstreckung^[30] und Insolvenzeröffnung^[31];
• dem Antrag auf Ersatzzwangshaft^[32];
• der Stellungnahme zu einer Dienstaufsichtsbeschwerde^[33];
• der Aufrechnungserklärung^[34];
• der Aufforderung zur Benennung des Zahlungsempfängers nach § 160 AO^[35];
• der Bescheinigung der Gemeinnützigkeit^[36];
• der Entscheidung über die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand^[37];
• dem Prüfungsbericht über die Außenprüfung^[38];
• der schriftlichen Aufklärungsanordnung gegenüber dem Stpfl. zur Ermittlung steuerbegünstigender Umstände während der Außenprüfung^[39];
• der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 S. 3 AO, dass die Außenprüfung nicht zu einer Änderung der Besteuerungsgrundlagen geführt hat^[40];
• der Mitteilung an einen Verein über die Spendenberechtigung^[41];
• das Beitreibungsersuchen an eine Behörde in einem EG-Mitgliedstaat^[42]
• die Zustimmung zur Fortsetzung des Verwaltungsverfahrens nach Zuständigkeitswechsel nach § 26 Abs. 2 AO^[43];
• Zahlungsaufforderungen, Ankündigung der Vollstreckung und fruchtlose Pfändungen.^[44]