Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 347 Statthaftigkeit des Einspruchs / 9.2.8 Abschluss des "Untätigkeits"-Einspruchsverfahrens

Rz. 87

Wird nach Einlegung des Untätigkeitseinspruchs^[1] der beantragte Verwaltungsakt mit einem dem Antrag entsprechenden Inhalt erlassen, so hilft die Finanzbehörde inhaltlich dem Untätigkeitseinspruch vollen Umfangs ab. Das Einspruchsverfahren ist damit abgeschlossen, ohne dass es einer Einspruchsentscheidung bedarf.^[2] Demgemäß muss nunmehr gegen den erlassenen Verwaltungsakt ein neuer Einspruch eingelegt werden^[3] oder nach Erlass der Einspruchsentscheidung die Anfechtungs- oder Verpflichtungsklage eröffnet. Hiergegen könnte eine Sprungklage nach § 45 FGO erhoben werden, die allerdings der Zustimmung der Behörde und des Gerichts bedarf.^[4]

Rz. 88

Gleiches gilt u. E., wenn der Erlass des beantragten Verwaltungsakts abgelehnt^[5] oder ein Verwaltungsakt mit einem vom Antrag abweichenden Inhalt erlassen wird. Für den Abschluss ist es u. E. unerheblich, welchen Inhalt der erlassene Verwaltungsakt hat. Das Einspruchsverfahren setzt sich nach dem eindeutigen Wortlaut des § 365 Abs. 3 AO nicht gegen den nun erlassenen Verwaltungsakt fort^[6], denn es ist mit dieser Einspruchsart kein Verwaltungsakt angefochten^[7], sondern Gegenstand des Einspruchsverfahrens ist die Untätigkeit.^[8]

Rz. 89

Entscheidet die Behörde durch Einspruchsentscheidung (§§ 366, 367 AO), in der sie den Einspruch als unzulässig verwirft^[9], so ist hiermit der Weg zum FG eröffnet. Zu erheben ist die Anfechtungsklage^[10] mit dem Ziel der isolierten Aufhebung der Einspruchsentscheidung.^[11] Diese Anfechtungsklage kann mit einer Untätigkeitsklage nach § 46 FGO verbunden werden, über die dann zu entscheiden ist, wenn die Einspruchsentscheidung aufgehoben wird.

Rz. 90

Entscheidet die Behörde durch Einspruchsentscheidung^[12], in der sie den Erlass des beantragten Verwaltungsakts ablehnt bzw. einen Verwaltungsakt mit einem vom Antrag abweichenden Inhalt erlässt, so trifft sie eine erstmalige materielle Regelung, gegen die der Einspruch einzulegen ist.^[13] Hiergegen könnte auch eine Sprungklage nach § 45 FGO erhoben werden, die allerdings der Zustimmung der Behörde und des Gerichts bedarf^[14] oder nach Erlass der Einspruchsentscheidung die Anfechtungs- oder Verpflichtungsklage eröffnet.

Rz. 91

Setzt die Behörde nach Einlegung des Untätigkeitseinspruchs^[15] ihre Untätigkeit im Einspruchsverfahren, auch eines Untätigkeitseinspruchs, fort, kann Rechtsschutz nur durch die Untätigkeitsklage nach § 46 Abs. 1 FGO erlangt werden.

Bei dieser sog. doppelten Untätigkeit ist es in der Lit. und Rspr. strittig, wie sich der weitere Rechtsschutz gestaltet, wenn die Behörde nach Erhebung der Untätigkeitsklage den beantragten Verwaltungsakt erlässt, wobei der Regelungsinhalt unerheblich ist, oder dessen Erlass ablehnt.^[16] Hier wird einerseits die Ansicht vertreten, dass nunmehr gegen den erlassenen Verwaltungsakt ein neuer Einspruch eingelegt werden muss und hiergegen dann nach Erlass der Einspruchsentscheidung eine neue Anfechtungs- oder Verpflichtungsklage eröffnet ist^[17], wenn nicht gleich Sprungklage nach § 45 FGO erhoben wird. Andererseits wird die Anscht vertreten, dass in entsprechender Anwendung des § 68 FGO sich die Untätigkeitsklage nach Erlass des Steuerbescheids und der Einspruchsentscheidung als "normale" Anfechtungs- bzw. Verpflichtungsklage fortsetzt.^[18]

[1] Rz. 71.

[2] § 367 AO Rz. 45; FG Hamburg v. 14.4.2011, 3 KO 201/10, EFG 2011, 1546; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 347 AO Rz. 29; auch Tappe, in HHSp, AO/FGO, § 347 AO Rz. 209.

[3] BFH v. 3.8.2005, I R 74/02, BFH/NV 2006, 19; Bartone, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 347 AO Rz. 36; Tappe, in HHSp, AO/ FGO, § 347 AO Rz. 209; Hardtke, in Kühn/v. Wedelstädt, AO/FGO, 21. Aufl. 2015, § 347 AO Rz. 30; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 347 AO Rz. 30.

[4] Dumke, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 45 FGO Rz. 3.

[5] BFH v. 3.8.2005, I R 74/02, BFH/NV 2006, 19; BFH v. 9.7.2007, I R 60/04, BFH/NV 2007, 2238; Bartone, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 347 AO Rz. 76; Koenig/Cöster, AO, 3. Aufl. 2014, § 347 Rz. 30; Klein/Rätke, AO, 13. Aufl. 2016, § 347 Rz. 14; a. A. Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 347 AO Rz. 30; Hardtke, in Kühn/v. Wedelstädt, AO/FGO, 21. Aufl. 2015, § 347 AO Rz. 30.

[6] FG Hamburg v. 14.4.2011, 3 KO 201/10, EFG 2011, 1546.

[7] § 365 AO Rz. 9.

[8] Rz. 69e.

[9] Rz. 78d; § 366 AO Rz. 10.

[10] § 40 Abs. 1 FGO.

[11] § 367 AO Rz. 53.

[12] §§ 366, 367 AO.

[13] Rz. 88; FG Berlin v. 9.6.1999, 2 K 2245/99, EFG 1999, 940; FG Hamburg v. 14.4.2011, 3 KO 201/10, EFG 2011, 1546.

[14] Dumke, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 45 FGO Rz. 3.

[15] Rz. 71.

[16] Dumke, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 45 FGO Rz. 32.

[17] Rz. 88; BFH v. 3.8.2005, I R 74/02, BFH/NV 2006, 19; s. auch BVerfG v. 16.1.2007, 1 BvR 2412/05, BFH/NV Beilage 4/2007, 447; Dumke, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 45 FGO Rz. 32 m. w. N.

[18] BFH v. 28.6.2006, I R 97/05, BFH/NV 2006, 2207; BFH v. 19.4.2007, V R 48/04, BFH/NV 2007, 2035; v. Beckerath, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 46 FGO Rz. 188; Steinhauff, in HHSp, AO/FGO, § 46 FGO Rz. 335ff., 352.