Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 371 Selbstanzeige bei Steuerhin ... / 2.1.5 Verfahrensrechtliche Konsequenzen der Selbstanzeige

2.1.5.1 Besteuerungsverfahren

Rz. 17

Aufgrund der Nacherklärung von Angaben beginnt die Finanzbehörde i. S. v. § 6 AO das Besteuerungsverfahren bzw. setzt ein noch nicht abgeschlossenes Verfahren fort, das auf die unter Berücksichtigung der Nacherklärung nunmehr zutreffendere Steuerfestsetzung gerichtet ist (Rz. 37ff. zu den steuerlichen Folgen der Selbstanzeige). Die Steuerhinterziehung eröffnet der Finanzbehörde die Möglichkeit zur Korrektur von Steuerbescheiden nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 (ggf. i. V. m. Abs. 2) AO. Sollte sich nachträglich herausstellen, dass die im auf die Selbstanzeige hin geänderten bzw. erstmaligen Steuerbescheid erfassten Besteuerungsgrundlagen tatsächlich höher waren, ist eine weitere Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nur möglich, wenn die tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen weder aus der Nacherklärung noch aus den dem FA im Zeitpunkt der ersten Änderung vorliegenden Unterlagen erkennbar waren.

Zieht die Finanzbehörde aus der Selbstanzeige keine Konsequenzen für das Besteuerungsverfahren, so berührt dies gem. § 393 Abs. 1 AO die strafbefreiende Wirkung nicht (Rz. 88).

2.1.5.2 Steuerstrafverfahren

Rz. 18

Die Wertung des Verhaltens im Besteuerungsverfahren als Selbstanzeigeerklärung (Rz. 69ff.) ist nichts anderes als die Schöpfung eines Tatverdachts i. S. v. § 152 Abs. 2 StPO.^[1] Hiernach sind die Strafverfolgungsorgane bzw. ihre Ermittlungspersonen aufgrund des Legalitätsprinzips bei Vorliegen zureichender tatsächlicher Anhaltspunkte verpflichtet, wegen aller verfolgbaren Straftaten einzuschreiten.^[2] Die strafverfahrensrechtliche Konsequenz aus der Wertung eines steuerlichen Verhaltens als Selbstanzeige führt also regelmäßig (Rz. 15 zu den Ausnahmen) zur Einleitung eines Steuerstrafverfahrens nach § 397 AO wegen eines Verdachts der Steuerhinterziehung.^[3]

In den von § 398a AO erfassten Fällen ergibt sich dies schon daraus, dass in diesen Fällen eine Selbstanzeige nicht zur Strafaufhebung führt, sondern nur zu einem Verfahrenshindernis. Dieses greift auch erst ein, wenn der in § 398a AO genannte Geldbetrag entrichtet wurde.

Rz. 19

In diesem steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren ist von der Finanzbehörde i. S. v. § 386 Abs. 2 AO bzw. der Staatsanwaltschaft zu prüfen, ob der Tatverdacht begründet ist und strafrechtliche Konsequenzen durch Verhängung einer Strafe zu ziehen sind. Bis zum endgültigen Eintritt der Straffreiheit aufgrund der Selbstanzeige haben die Strafverfolgungsorgane alle strafrechtlichen Ermittlungen zu veranlassen oder zu führen.^[4]

In diesem Steuerstrafverfahren ist die Wirksamkeit der Selbstanzeige zu prüfen, also die Frage, ob die Voraussetzungen des § 371 Abs. 1–3 AO erfüllt sind und dadurch Straffreiheit eingetreten ist.

Hinweis

Für die Steuerung des Verfahrens ergeben sich aufseiten des Stpfl. allerdings umfassende Möglichkeiten daraus, dass nach Ansicht der Finanzverwaltung von der Einleitung eines Strafverfahrens abzusehen ist, wenn die getätigten Angaben in der Selbstanzeige erkennbar richtig und vollständig sind, die nachzuzahlenden Steuern sowie die Zinsen nach § 235 AO und § 233a AO in voller Höhe beglichen wurden und keine Ausschlussgründe nach § 371 Abs. 2 S. 1 AO vorliegen.^[5] Folglich sollte gerade in Fällen, in denen die Strafverfolgungsorgane schon die Einleitung des Strafverfahrens anderen Stellen mitzuteilen haben und sich aus der Einleitung des Strafverfahrens – insb. disziplinar- und kammerrechtliche – Konsequenzen ergeben können (Rz. 40ff.), für eine entsprechende Aufbereitung der Selbstanzeige und eine gleichzeitige Nachzahlung gesorgt werden.

Entrichtet der "Selbstanzeigende" gleich mit der Selbstanzeigeerklärung den nachentrichtungspflichtigen Betrag, so verhindert er, wenn zweifelsfrei kein Ausschlussgrund nach § 371 Abs. 2 AO gegeben ist, die Einleitung des Strafverfahrens. Gleichzeitig entfällt damit die Rechtsgrundlage strafprozessualer Mitteilungspflichten, wie sie sich aus "Anordnung über die Mitteilungen in Strafsachen – MiStra"^[6] ergibt.

Teilweise wird sogar die Ansicht vertreten, dass in den Fällen, in denen aus den o. g. Gründen die Einleitung eines Strafverfahrens nicht in Frage kommt, die Bußgeld- und Strafsachenstelle neben der ohnehin fehlenden steuerlichen auch keine strafrechtliche Ermittlungskompetenz hat.^[7] Folglich darf sie die strafrechtliche Beurteilung der Berichtigungserklärung – z. B. im Hinblick auf deren Vollständigkeit – ausschließlich nach der Akltenlage durchführen.

Rz. 20

Ein außerhalb des Steuerstrafverfahrens liegendes, unabhängiges "Selbstanzeige-Vorprüfungsverfahren" ist im Strafverfahrensrecht nicht vorgesehen und nicht statthaft.^[8]

Ergeben die strafrechtlichen Ermittlungen, dass sich einerseits der Verdacht einer strafbaren und verfolgbaren Handlung nicht erhärtet, also die vorsätzliche Steuerhinterziehung nicht vorliegt oder nicht nachgewiesen werden kann, oder dass andererseits die Voraussetzungen des § 371 Abs. 1–3 AO erfüllt sind, so ist das anhängige Strafverfahren gem. § 170 Abs. 2 StPO einzustellen, im Zwischenverfahren ist die Eröffnung des Hauptverfahrens gem.