Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 45 Gesamtrechtsnachfolge / 1 Allgemeines

1.1 Inhalt

Rz. 1

Die Vorschrift regelt die steuerrechtlichen Folgen der Gesamtrechtsnachfolge. Abs. 1 S. 1 ordnet für alle Fälle der Gesamtrechtsnachfolge den Übergang von Forderungen und Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis auf den Rechtsnachfolger an.

Die übrigen Bestimmungen betreffen ausschließlich die Gesamtrechtsnachfolge durch Erbfall. Abs. 1 S. 2 nimmt Zwangsgelder von dem Übergang auf den Rechtsnachfolger aus. Abs. 2 S. 1 begrenzt die Einstandspflicht der Erben durch Bezugnahme auf die für die Erbenhaftung geltenden Vorschriften des bürgerlichen Rechts. Abs. 2 S. 2 stellt klar, dass eine weitergehende Haftung der Erben nach steuerrechtlichen Vorschriften unberührt bleibt.

Der Begriff der Gesamtrechtsnachfolge selbst wird in der Vorschrift nicht definiert, sondern ebenso wie deren Entstehungsgründe vorausgesetzt.^[1]

[1] Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 45 AO Rz. 1.

1.2 Anwendungsbereich

Rz. 2

§ 45 AO betrifft in persönlicher wie in sachlicher Hinsicht alle Fälle der Gesamtrechtsnachfolge. Er gilt für alle Steuerarten einschließlich der Realsteuern^[1] und mangels eigenständiger Regelung im Zollkodex der Europäischen Union^[2] auch für die dort geregelten Einfuhr- und Ausfuhrabgaben i. S. v. § 3 Abs. 3 AO.^[3]

[1] § 3 Abs. 2 AO.

[2] VO[EU] Nr. 952/2013 v. 9.10.2013, ABl L 269 v. 10.10.2013, 1.

[3] Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 45 AO Rz. 4.

1.3 Verhältnis zu anderen Vorschriften

1.3.1 Verhältnis zu anderen Vorschriften der AO

1.3.1.1 Verhältnis zu § 75 AO

Rz. 3

Wird ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen übereignet, so haftet der Erwerber nach § 75 Abs. 1 S. 1 AO für Steuern, bei denen sich die Steuerpflicht auf den Betrieb des Unternehmens gründet, und für Steuerabzugsbeträge, die seit dem Beginn des letzten, vor der Übereignung liegenden Kalenderjahrs entstanden sind und bis zum Ablauf von einem Jahr nach Anmeldung des Betriebs durch den Erwerber festgesetzt oder angemeldet werden. Der Fall der Betriebsübernahme stellt, auch wenn es sich bei dem Betrieb um das gesamte Aktivvermögen des Veräußerers handelt, keinen Fall der Gesamtrechtsnachfolge dar.^[1] Die Haftung des Betriebsübernehmers dient lediglich der Sicherung des Steueranspruchs und lässt die Schuld des Veräußerers unberührt.

[1] BFH v. 12.1.2011, XI R 11/08, BStBl II 2011, 477; BFH v. 2.5.1984, VIII R 239/82, BStBl II 1984, 695.

1.3.1.2 Verhältnis zu § 166 AO

Rz. 4

Nach § 166 AO hat der Gesamtrechtsnachfolger die Unanfechtbarkeit einer gegenüber seinem Rechtsvorgänger ergangenen Steuerfestsetzung gegen sich gelten zu lassen. Die Vorschrift stellt klar, dass der Gesamtrechtsnachfolger nicht nur materiellrechtlich, sondern auch verfahrensrechtlich in die steuerrechtliche Rechtsstellung des Rechtsvorgängers eintritt.^[1]

[1] G. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 166 AO Rz. 11ff.

1.3.1.3 Verhältnis zu § 182 Abs. 2 AO und § 184 Abs. 1 S. 4 AO

Rz. 5

Nach § 182 Abs. 2 S. 1 AO wirkt ein Feststellungswert über einen Einheitswert nach § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO auch gegenüber einem Rechtsnachfolger, auf den der Gegenstand der Feststellung nach dem Feststellungszeitpunkt mit steuerlicher Wirkung übergeht. Nach § 184 Abs. 1 S. 4 AO gilt dies sinngemäß auch für Grundsteuermessbescheide. Die sich aus diesen Vorschriften ergebende "dingliche Wirkung" des Einheitswert- und des Grundsteuermessbescheids hat nur für den Fall der Einzelrechtsnachfolge eigenständige Bedeutung. Liegt Gesamtrechtsnachfolge vor, ergibt sich die Bindungswirkung schon aus dem Rechtsgedanken des § 45 AO.^[1]

[1] G. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 182 AO Rz. 51.

1.3.2 Verhältnis zu § 24 Nr. 2 EStG

Rz. 6

Nach § 24 Nr. 2 EStG gehören Einkünfte aus einer ehemaligen Tätigkeit i. S. d. § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 bis 4 EStG oder aus einem früheren Rechtsverhältnis i. S. d. § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 bis 7 EStG auch dann zu den Einkünften i. S. d. § 2 Abs. 1 EStG, wenn sie dem Stpfl. als Rechtsnachfolger zufließen. Rechtsnachfolger i. S. dieser Vorschrift ist in erster Linie der Gesamtrechtsnachfolger. Für den Einzelrechtsnachfolger gilt sie nur, soweit diesem Einkünfte nach dem Tod des Rechtsvorgängers zufließen.^[1] Anders als § 45 AO regelt § 24 Nr. 2 EStG nicht den Übergang von Schulden, die in der Person des Rechtsvorgängers bereits entstanden sind, sondern ordnet die Steuerpflicht von Einkünften an, deren Entstehungsgrund zwar noch in der Person des Rechtsvorgängers gelegt wurde, die aber erst von dem Rechtsnachfolger bezogen werden. Die Vorschrift betrifft damit Steueransprüche, die in der Person des Rechtsnachfolgers originär entstehen.

[1] BFH v. 5.8.1971, IV 243/65, BStBl II 1972, 114; BFH v. 1.7.1982, IV R 152/79, BStBl II 1982, 646.

1.3.3 Verhältnis zu § 15a Abs. 10 UStG

Rz. 7

Im Fall einer Geschäftsveräußerung im Ganzen i. S. d. § 1 Abs. 1a UStG wird der Rechtsnachfolger hinsichtlich der Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 10 UStG zwar wie ein Gesamtrechtsnachfolger behandelt, ist aber ein Einzelrechtsnachfolger.^[1]

Rz. 8–9 einstweilen frei

[1] BFH v. 6.9.2007, V R 41/05, BFH/NV 2007, 2436.