Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 69 Haftung der Vertreter / 6.3 Einwendungen des Haftungsschuldners

Rz. 24

Der nach § 69 AO in Anspruch genommene Haftungsschuldner wird im Gegensatz zu den meisten anderen Haftungsschuldnern regelmäßig nur Einwendungen gegen den Grund seiner Inanspruchnahme erheben können, nicht jedoch gegen die Höhe der Steuerfestsetzung, die in dem Haftungsbescheid gegen ihn übernommen worden ist. Er hatte nämlich i. d. R. als Vertreter, Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts bereits die Möglichkeit gehabt, den gegen den eigentlichen Stpfl. erlassenen Bescheid anzufechten.^[1] Dabei ist allein die rechtliche Möglichkeit entscheidend^[2], so dass ein Haftungsschuldner die Vorschrift des § 166 AO auch dann gegen sich gelten lassen muss, wenn er z. B. als einer von mehreren Vertretern von der Steuerfestsetzung nicht oder nicht rechtzeitig Kenntnis erlangt hat. Auch im Fall der Eröffnung eines Insolvenzverfahrens gilt § 166 AO, obwohl der Gemeinschuldner und seine gesetzlichen Vertreter die Verfügung über das insolvenzbefangene Vermögen verlieren. Der als Haftungsschuldner nach § 69 AO in Anspruch genommene GmbH-Geschäftsführer ist nach § 166 AO im Haftungsverfahren nach Einwendungen ausgeschlossen, wenn die GmbH in Insolvenz gefallen ist und der GmbH-Geschäftsführer im Prüfungstermin nicht ausreichend klar und damit nicht wirksam Widerspruch erhoben hat.^[3] Die Ansprüche müssen für die Wirkungen des § 166 AO feststehen. Gegenüber dem Erstschuldner müssen sie allerdings nicht unanfechtbar festgesetzt sein. Ist der Steuerbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen, und hat der GmbH-Geschäftsführer einen Antrag auf Änderung des Vorbehaltsbescheids gestellt, ist § 166 AO nicht anzuwenden, solange der Vorbehalt der Nachprüfung wirksam ist.^[4] Die gesetzlichen Vertreter haben dennoch das Recht des Widerspruchs (Bestreitens) nach §§ 178 Abs. 1 S. 2, 184 InsO.^[5]

Ist die Steuerschuld durch Tilgung erloschen, darf ein Haftungsbescheid nicht mehr ergehen. Bei Tilgung zwischen dem Ergehen des Haftungsbescheids und der Bekanntgabe der Entscheidung über den Einspruch gegen ihn gilt dasselbe.^[6] Ist die Steuerschuld nachträglich ermäßigt worden, so hat der Haftende regelmäßig einen Anspruch auf einen teilweisen oder vollständigen Widerruf des Haftungsbescheids.^[7] Bei der Haftung für Säumniszuschläge stellt sich die Frage, ob einem Erlass der Säumniszuschläge gegenüber dem Steuerschuldner die Haftungsinanspruchnahme ausgeschlossen ist. Nach § 191 Abs. 5 Nr. 2 AO kann ein Haftungsbescheid nicht mehr ergehen, soweit die Steuer erlassen ist. Entsprechendes muss für den Säumniszuschlag gelten, auf den § 191 AO ebenfalls anwendbar ist.^[8] Ist der Haftungsbescheid vor dem Erlass gegenüber dem Schuldner ergangen, so gilt nach der Regelung des § 191 AO die Akzessorietät nicht mehr.^[9] Hat der Schuldner der Säumniszuschläge keinen Erlassantrag gestellt und kann er ihn auch nicht mehr stellen (z. B. nach Beendigung der Liquidation einer GmbH), so muss der Haftende die Gründe für den Erlass auch gegen den an ihn gerichteten Haftungsbescheid geltend machen können.^[10]

[1] § 166 AO.

[2] BFH v. 6.6.1994, VII B 2/94, BFH/NV 1995, 281.

[3] BFH v. 16.5.2017, VII R 25/16, BStBl II 2017, 934.

[4] BFH v. 22.4.2015, IX R 43/11, BStBl II 2015, 755.

[5] Vgl. zum früheren § 144 Abs. 2 KO Martin, INF 1982, 601.

[6] BFH v. 6.6.1994, VII B 2/94, BFH/NV 1995, 281.

[7] BFH v. 18.5.1983, I R 193/79, BStBl II 1983, 54; s. auch § 191 AO Rz. 31.

[8] BFH v. 24.2.1987, VII R 4/84, BStBl II 1987, 363.

[9] A. A. anscheinend Buciek, DB 1986, 2254.

[10] Entsprechende Anwendung des § 191 Abs. 5 Nr. 2 AO; s. auch Buciek, DB 1986, 2254.