Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 87a Elektronische Kommunikation / 2 Zulässigkeit der elektronischen Kommunikation

Rz. 7

Nach § 87a Abs. 1 S. 1 AO ist die elektronische Kommunikation nur zulässig, soweit der Empfänger hierfür einen Zugang eröffnet. Voraussetzung für die Zulässigkeit der Übermittlung elektronischer Dokumente ist also die vorangehende Zugangseröffnung durch Verwaltung und Bürger. Einerseits wird hierdurch dem Bürger weiterhin die Möglichkeit belassen, auch auf herkömmliche Weise mit den Finanzbehörden zu kommunizieren. Andererseits wird durch das Wort "soweit" verdeutlicht, dass auch für die Finanzbehörde keine Verpflichtung besteht, den Zugang zur elektronischen Kommunikation zu eröffnen.^[1]

Rz. 7a

Ob ein Empfänger einen Zugang eröffnet hat, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.^[2] Danach besteht ein Zugang, wenn der Empfänger eine elektronische Kommunikationseinrichtung inklusive Software bereithält, die den Empfang elektronischer Dokumente ermöglicht.^[3] Für einfache E-Mails muss ein Postfach vorhanden sein, für qualifiziert signierte oder verschlüsselte Dokumente muss der Empfänger über die erforderliche Software zur Signaturprüfung bzw. Entschlüsselung verfügen. Der Zugang ist eröffnet, wenn der Empfänger nach außen hin zu erkennen gibt, auf elektronischem Weg kommunizieren zu wollen (subjektive Komponente). Er muss erkennbar damit einverstanden sein, dass seine Einrichtung im Steuerrechtsverhältnis zur rechtsverbindlichen Kommunikation genutzt wird.^[4] Der Empfänger eröffnet den Zugang also durch Widmung. Die Zugangseröffnung kann durch ausdrückliche Erklärung oder konkludent sowie generell oder nur für bestimmte Fälle erfolgen.^[5] Die Erklärung, mit der ein Zugang eröffnet wird, ist jederzeit widerruflich.^[6]

Rz. 8

Sofern keine konkrete Erklärung abgegeben wird, ist das Verhalten des Empfängers unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung auszulegen. Hierbei ist sowohl nach der Person des Empfängers^[7] als auch nach der Art des Dokuments zu differenzieren. Es ist aber auch zu berücksichtigen, dass sich die anzulegenden Maßstäbe im Zuge der rasant fortschreitenden Entwicklung und Verbreitung von elektronischen Kommunikationsmitteln kontinuierlich verschieben werden.^[8]

Rz. 8a

Bei natürlichen und juristischen Personen, die eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausüben und die auf einem im Verkehr mit der Finanzbehörde verwendeten Briefkopf, in einer Steuererklärung oder in einem Antrag an die Finanzbehörde ihre E-Mail-Adresse angegeben oder sich per E-Mail an die Finanzbehörde gewandt haben, kann i. d. R. davon ausgegangen werden, dass sie damit konkludent ihre Bereitschaft zur Entgegennahme elektronischer Dokumente erklärt haben.^[9] Letztlich dürfte mittlerweile bereits die Angabe einer E-Mail-Adresse im Absenderfeld eines Schriftstücks bzw. auf einer Internetseite für eine steuerverfahrensbezogene Zugangseröffnung ausreichend sein, wenn mangels eines ausdrücklichen Vorbehalts die Adresse für einen unbestimmten Empfängerkreis gedacht ist und mit einer "büromäßigen Nutzung" der technischen Einrichtung gerechnet werden kann.^[10] Allein die Pflicht, in verschlüsselter Form zu kommunizieren, wird der elektronischen Kommunikation von Seiten der Finanzbehörden Grenzen aufzeigen.

Rz. 8b

Bei anderen natürlichen Personen (z. B. Arbeitnehmern) ist auch heute noch regelmäßig nur bei Vorliegen einer ausdrücklichen, aber nicht formgebundenen Einverständniserklärung von einer Zugangseröffnung i. S. d. § 87a Abs. 1 S. 1 AO auszugehen. Die Angabe einer E-Mail-Adresse im Briefkopf ist hier nicht ausreichend. Hat sich die Person allerdings selbst elektronisch an die Finanzbehörde gewandt, so ist darin eine wirksame Zugangseröffnung zu erblicken.^[11] Dass der Gesetzgeber damit keine trennscharfe Linie (z. B. durch ein generelles Zustimmungserfordernis) gezogen hat, ist zwar unbefriedigend^[12], ließ sich aber im Hinblick auf den mit einem solchen Erfordernis einhergehenden Verwaltungsaufwand wohl nicht vermeiden.

Rz. 8c

Nach einhelliger Auffassung erklären (Finanz-)Behörden, die eine E-Mail-Adresse im öffentlichen Internetauftritt o. Ä. angeben, damit stets ihre Bereitschaft zur Entgegennahme elektronischer Dokumente.^[13] Dies dürfte in Deutschland mittlerweile flächendeckend der Fall sein. Wichtig ist dies insbesondere für die Einlegung eines Einspruchs.^[14] Dieser kann durch einfache E-Mail erhoben werden.^[15] Einer qualifizierten elektronischen Signatur nach dem SigG bedarf es nicht. Legt der Stpfl. den Einspruch auf elektronischem Wege ein, so kann die Finanzbehörde, soweit hierfür durch die im Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens^[16] erfolgte Änderung des § 366 AO mit Wirkung zum 1.1.2017 die verfahrensrechtlichen Voraussetzungen geschaffen wurden, auch die Einspruchsentscheidung elektronisch übersenden.^[17] Die Versendung von Dokumenten unter Verwendung eines eFax-Verfahrens fällt nach nunmehr eindeutig geklärter Einschätzung des BFH^[18] nicht in den Anwendungsbereich des § 87a AO.^[19] Einen Hinweis auf die Möglichkeit, einen Einspruch auch per E-Mail einlegen zu können, mu...