Schwarz/Pahlke/Keß, AO, StraBEG § 7 Ausschluss der Straf ... / 2.1 Erscheinen eines Prüfers

Rz. 4

Nach § 7 S. 1 Nr. 1a StraBEG ist eine Amnestieerklärung ausgeschlossen, wenn ein Amtsträger der Finanzbehörde zu einer rechtmäßigen Außenprüfung i. S. d. §§ 193ff. AO, einer betriebsnahen Veranlagung, einer USt-Sonderprüfung bzw. USt-Nachschau^[1], einer LSt-Außenprüfung, einer Fahndungsprüfung oder sonstigen erkennbaren Ermittlungsmaßnahme der Finanzbehörde^[2] bei dem Erklärenden^[3] oder seinem Vertreter bereits erschienen ist. Erschienen zur steuerlichen Prüfung oder zur Ermittlung einer Steuerstraftat bzw. Steuerordnungswidrigkeit ist der Amtsträger, sobald er das Grundstück mit den Betriebs- oder Wohnräumen des Stpfl. in der ernsthaften Absicht betritt, Prüfungshandlungen vorzunehmen. Nicht ausreichend ist die Absicht der bloßen Ankündigung (selbst wenn sie persönlich erfolgt), der Übermittlung der Prüfungsanordnung, der Anforderung von Prüfungsunterlagen, der Besichtigung des Betriebs oder bloßer Scheinhandlungen. Maßgeblich ist aber nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut auch nur das Erscheinen in der Absicht, Prüfungshandlungen vorzunehmen, nicht hingegen der tatsächliche Beginn der Prüfung.^[4] Kommt es nach dem Erscheinen in der Absicht, Prüfungshandlungen vorzunehmen, zu keinen weiteren Prüfungshandlungen oder z. B. lediglich zur Anforderung von Prüfungsunterlagen^[5], so ändert dies an der eingetretenen Sperrwirkung nichts.

Nach Ansicht der Rspr. löst auch der Beginn einer Prüfung an Amtsstelle die Sperrwirkung aus.^[6] Dieser Ausschluss einer strafbefreienden Erklärung nach § 7 S. 1 Nr. 1a StraBEG wird damit begründet, dass es sich insoweit lediglich um eine versehentliche Auslassung im Vergleich zum Wortlaut des § 371 Abs. 2 Nr. 1a AO handle, die durch das hektische Gesetzgebungsverfahren zu erklären sei, und dass der Gesetzgeber lediglich hätte ausdrücken wollen, dass dem Erklärenden erkennbar sein müsse, dass der relevante Sachverhalt überprüft werde.^[7] Es ergäben sich aus den Gesetzgebungsmaterialien jedoch keine Anhaltspunkte, dass die Prüfung an Amtsstelle keine Sperrwirkung entfalten solle. Vielmehr führe nur diese Auslegung dazu, dass eine Besserstellung derjenigen Stpfl. verhindert werde, bei denen entgegen der Grundregel des § 200 Abs. 2 AO keine Prüfung in ihren Räumlichkeiten vorgenommen wird oder werden kann. Würde die Sperrwirkung nach § 7 S. 1 Nr. 1a StraBEG nicht ausgelöst, würden diejenigen besser gestellt, die ihren in § 200 Abs. 2 AO geregelten Mitwirkungspflichten nicht nachkommen bzw. dies nicht können, da sie sonst gezielt den Eintritt der Sperrwirkung verhindern könnten.

Diese Ansicht überzeugt zwar nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift, steht aber im Konflikt mit dem eindeutigen Wortlaut der Norm und ist auch nicht in der Lage, den von § 371 Abs. 2 Nr. 1a AO abweichenden Wortlaut zu erklären. Folglich ist sie vor dem Hintergrund des rechtsstaatlichen Gebots der Normenklarheit und -bestimmtheit zumindest als problematisch anzusehen.

Der BFH^[8] hat ausdrücklich offengelassen, ob bereits das bloße erstmalige Erscheinen des Stpfl. auf Vorladung des FA mit den vom Prüfer angeforderten Unterlagen die Sperrwirkung des § 7 StraBEG auslöst. Dies dürfte allerdings zu verneinen sein, wenn der Stpfl. vor Beginn der eigentlichen Prüfung angeforderte Unterlagen überbringt. Aufgrund der Parallelität zur Prüfung in den Geschäftsräumen des Stpfl. muss entscheidend sein, wann der Prüfer für den Stpfl. erkennbar mit der ernsthaften Absicht, Prüfungshandlungen vorzunehmen, seine Tätigkeit beginnt. Stellt der Prüfer dann fest, dass er seine Tätigkeit aufgrund fehlender Unterlagen nicht aufnehmen kann, und fordert diese beim Stpfl. an, so ist die Sperrwirkung bereits durch den Prüfungsbeginn eingetreten und mithin unabhängig vom Überbringen der Unterlagen.

Rz. 4a

Der Umfang der Ausschlusswirkung ergibt sich aus der Prüfungsanordnung^[9], dem gegenüber dem Betroffenen oder seinem Vertreter geäußerten Anlass und Umfang der Ermittlungen oder bei Erscheinen eines Fahndungsprüfers aus dem in der Fahndungsakte niedergelegten Ermittlungsauftrag^[10] bzw. aus den im strafrechtlichen Durchsuchungsbeschluss genannten und für den Stpfl. daraus erkennbaren Gründen. Es gilt jedoch etwas anderes, wenn der Stpfl. aufgrund anderer Anhaltspunkte erkennen kann, dass der Prüfungsumfang über den im Durchsuchungsbeschluss genannten zeitlichen Umfang hinausgeht. Dies ist insb. der Fall, wenn die zeitliche Begrenzung im Durchsuchungsbeschluss eine Folge der auf fünf Jahre begrenzten Verjährungsfrist bei Steuerstraftaten ist, nicht aber Ausdruck des zeitlichen Beschränkungswillens der Strafverfolgungsbehörden. Folglich werden von einer Steuerfahndungsprüfung grundsätzlich auch noch nicht festsetzungsverjährte Vz erfasst, in denen sich der jeweilige Sachverhalt auswirkt, sodass auch bezüglich dieser noch nicht festsetzungsverjährten Besteuerungszeiträume die Sperrwirkung des § 7 S. 1 Nr. 1a StraBEG eingreift.^[11]

Maßgeblich für die Bestimmung des Umfangs der Ausschlusswirkung ist somit neben dem Wortlaut des Durchsuchungs...