Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 138 Kostenentscheidung durch B ... / 4.3 Kostenentscheidung nach Abs. 2

4.3.1 Allgemeines

Rz. 24

In den Fällen der Erledigung nach § 138 Abs. 2 FGO geht das Gericht davon aus, dass die Behörde die Erledigung zu vertreten und somit die Kosten zu tragen hat. Der Grundsatz gilt aber nicht uneingeschränkt, wie sich schon aus § 138 Abs. 2 S. 2 FGO ergibt, wonach entsprechend § 137 FGO der obsiegende Kläger bei verspätetem Vorbringen und sonstigem Verschulden die Kosten trägt. So hat der Kläger trotz Obsiegens vor dem FG die Kosten auch der Revisionsinstanz zu tragen, wenn der vom FA erlassene Änderungsbescheid auf Tatsachen beruht, die der Kläger hätte früher geltend machen können.^[1]

[1] BFH v. 18.1.2002, III R 13/01, BFH/NV 2002, 670.

4.3.2 Rücknahme oder Änderung des Verwaltungsakts

Rz. 25

Im Fall der Rücknahme oder Änderung des Verwaltungsakts während des Klageverfahrens hat die Finanzbehörde grundsätzlich die Kosten zu tragen. Die Anwendung des Abs. 1 ist dadurch jedoch nicht ausgeschlossen. So ist die Kostenentscheidung nach Abs. 1 zu treffen, wenn der Verwaltungsakt aus Gründen geändert wird, die nicht Streitgegenstand sind, z. B. bei Änderung des angefochtenen Bescheids aufgrund eines zwischenzeitlich erteilten Grundlagenbescheids^[1] oder wenn der Bescheid aufgrund eines Urteils des BVerfG aufzuheben war, er aber ohnehin keinen Erfolg hätte haben können.^[2] Entsprechendes gilt für die Änderung eines Bescheids wegen Eintritts eines rückwirkenden Ereignisses gem. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO.^[3] Auch nach unzulässig erhobener Untätigkeitsklage ist nach Abs. 1 zu entscheiden.^[4] Ebenfalls nach Abs. 1 ist zu entscheiden, wenn sich der Rechtsstreit dadurch erledigt, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt aufhebt, weil die Voraussetzungen hierfür nachträglich entfallen sind, z. B. wenn ein Haftungs- oder Duldungsbescheid aufgehoben wird, weil der Steuerschuldner die Steuern entrichtet hat.^[5]

Nach Abs. 2 ist hingegen zu entscheiden, wenn sich zwischenzeitlich die Sach- und Rechtslage ändert und die Behörde deshalb den Verwaltungsakt nicht mehr aufrecht erhält.^[6]

Ist die Erledigung der Hauptsache dadurch eingetreten, dass die Finanzbehörde dem Klageantrag entsprochen hat, sind i. d. R. ihr die Kosten aufzuerlegen. Hat jedoch der Kläger oder Antragsteller unmittelbar bei Gericht einen Antrag angebracht, ohne zuvor abzuwarten, ob die Behörde ohne gerichtlichen Druck diesem stattgeben werde, und hat sie ohne Weiteres auch dem Antrag entsprochen, so können die Kosten dem Kläger oder Antragsteller auferlegt, ggf. auch geteilt werden.

Der Behörde sind dagegen die Kosten aufzuerlegen, wenn der Kläger im Einspruchsverfahren die Zustimmung zur Einholung von Auskünften angeboten hat, diese aber keinen Gebrauch davon gemacht hat und im Klageverfahren eine Erledigung i. S. d. Klägers erfolgt.^[7]

Ebenso hat die Behörde trotz fehlendem Erfolg einer Klage die Kosten zu tragen, wenn sie eine Einspruchsentscheidung erlässt, obwohl wegen eines beim BVerfG anhängigen Musterverfahrens nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO ein Ruhen des Verfahrens geboten ist.^[8]

[1] BFH v. 13.9.1968, IV B 101/67, BStBl II 1968, 780.

[2] BFH v. 6.12.2013, III R 2/12, BFH/NV 2014, 549.

[3] BFH v. 3.2.1970, VII K 13/68, BStBl II 1970, 328.

[4] BFH v. 14.10.2002, V B 170/01, BFH/NV 2003, 197.

[5] BFH v. 8.12.1998, VII B 179/97, BFH/NV 1999, 796.

[6] BFH v. 24.9.1970, II R 101/69, BStBl II 1971, 3; a. A. Ruban, in Gräber, FGO, 8. Aufl. 2015, § 138 FGO Rz. 34.

[7] FG des Saarlandes v. 20.8.2008, 2 K 1382/06, EFG 2008, 1736.

[8] FG des Saarlandes v. 4.1.2010, 2 K 1331/08, EFG 2010, 661.

4.3.3 Stattgabe der Untätigkeitsklage

Rz. 26

Die Kostenfolge nach Abs. 2 tritt nur ein, wenn die Finanzbehörde dem außergerichtlichen Rechtsbehelf entspricht oder aufgrund einer Untätigkeitsbeschwerde^[1] den beantragten Verwaltungsakt erlässt, nachdem ihr das FG hierzu nach § 46 Abs. 1 S. 3 FGO eine Frist gesetzt hat.

Wird der beantragte Verwaltungsakt erlassen, bevor das FG eine Frist gesetzt hat, ist nach h. M. nicht nach Abs. 2, sondern nach Abs. 1 zu entscheiden.^[2] Die nach billigem Ermessen zu treffende Kostenentscheidung wird jedoch i. d. R. zulasten der Behörde gehen müssen, da diese letztlich die Ursache für das Anhängigmachen bei Gericht gesetzt hat. Abweichend hiervon hält der BFH dagegen in diesem Fall eine Kostenteilung für geboten.^[3]

Setzt das Gericht keine Frist oder entscheidet die Finanzbehörde nach Fristablauf, ist nach Abs. 1 über die Kosten zu entscheiden.^[4]

War die Untätigkeitsklage dagegen unzulässig, ergeht die Kostenentscheidung nach § 135 Abs. 1 FGO.^[5] Auch bei der Untätigkeitsklage ist § 137 FGO zu beachten.^[6]

[1] § 349 Abs. 3 AO.

[2] Ruban, in Gräber, FGO, 8. Aufl. 2015, § 138 FGO Rz. 36 m. w. N.; BFH v. 31.8.1971, VII R 36/70, BStBl II 1972, 20.

[3] BFH v. 9.8.1977, VII R 123/74, BStBl II 1977, 697.

[4] BFH v. 31.8.1971, VII R 36/70, BStBl II 1972, 20.

[5] BFH v. 14.10.2002, V B 170/01, BFH/NV 2003, 197.

[6] § 138 Abs. 2 S. 2 FGO.

4.3.4 Aufhebung der Einspruchsentscheidung bzw. des Verwaltungsakts durch das Gericht

Rz. 27

§ 138 Abs. 2 S. 2 a. F. ist durch das FGO-ÄndG v. 21.12.1992 aufgehoben worden. Diese Vorschrift regelte den Fall, dass nach § 100 Abs. 2 S. 2 FGO a. F. das Gericht die angefochtene Einspruchsentscheidung oder den ang...