Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 7d [Zirku ... / 3.3 Leistungen der zoologischen Gärten

3.3.1 Begriff des zoologischen Gartens

Rz. 47

Der Begriff des zoologischen Gartens nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d UStG ist im Wesentlichen gleichbedeutend mit dem nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG, weil die Steuerermäßigung für die zoologischen Gärten gilt, die nicht die Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllen.^[1] Tierparks sind – im Gegensatz zu Aquarien und Terrarien – jedoch keine zoologischen Gärten i. S. v. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d UStG, weil die Tierparks in § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG neben den zoologischen Gärten besonders erwähnt sind, in § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d UStG jedoch nicht.^[2] Für Tierparks gilt die Steuerermäßigung nicht; ihre Umsätze können nur nach § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG steuerfrei sein. Das gilt ebenso für die botanischen Gärten. Während sich ein zoologischer Garten durch eine hohe Zahl verschiedener inländischer und ausländischer (auch exotischer) Tierarten auszeichnet, beschränkt sich ein Tierpark meist auf eine geringe Zahl von Arten, die in ihren Lebensbedingungen weniger anspruchsvoll sind. Hiernach sind z. B. die Umsätze von Wildfreigehegen und Wildschutzparks, in denen nur relativ wenige und im Wesentlichen nur einheimische Tierarten (wie Wildschweine, Hirsche, Wisente usw.) ohne künstlich hergerichtete besondere Lebensbedingungen gehalten werden, nicht begünstigt.

Rz. 48

Den in § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG verwendeten Begriffen "zoologische Gärten" und "Tierparks"^[3] entsprechen nur Anlagen, in denen eine Vielzahl von Tieren sowie Tiere verschiedener Gattungen gehegt werden. Während der zoologische Garten möglichst viele Tierarten in wenigen Exemplaren beherbergt, werden im Tierpark weniger Arten, aber in Herden oder Zuchtgruppen auf großen Flächen gehalten.

Rz. 49

Unter einem zoologischen Garten ist eine der Schaustellung, der Belehrung und wissenschaftlichen Zwecken dienende Einrichtung zu verstehen, in der inländische und ausländische Tiere in regelmäßig hoher Artenzahl gehalten, gepflegt und auch gezüchtet werden. Die Tiere werden – nach tiergeografischen Gesichtspunkten zusammengestellt – in künstlich hergerichteter, möglichst naturgetreuer Umgebung gezeigt. Außer Säugetieren und Vögeln beherbergen zoologische Gärten meist noch Fische, Lurche und Kriechtiere in Aquarien und Terrarien, seltener auch Insekten in Insektarien. Diese Einrichtungen sind öfter unter der Bezeichnung "Exotarium" zusammengefasst. Aquarien, Terrarien, Insektarien und Exotarien sind deshalb ebenfalls begünstigt, wenn sie im Übrigen die Merkmale eines zoologischen Gartens aufweisen.

Rz. 50

Diese Voraussetzungen erfüllt ein Delphinarium, in dem in Eigenregie nur Delphine und Seelöwen gehalten werden, nicht. Es ist zwar nicht ausgeschlossen, dass auch zoologische Gärten – in eigener Regie – Delphinarien unterhalten, in denen möglicherweise ebenfalls nur zwei Tierarten vertreten sind. Der Unterschied zu einem Delphinarium als Einzeleinrichtung besteht aber darin, dass ein solches Delphinarium dann Teil der – steuerbegünstigten – Gesamtanlage ist, in der sich die geforderte Vielzahl von Tieren befindet.^[4]

[1] Abschn. 12.8 Abs. 3 S. 1 i. V. m. Abschn. 4.20.4 UStAE.

[2] Abschn. 12.8 Abs. 3 S. 3 UStAE.

[3] Und damit auch den zoologischen Gärten nach § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. d UStG.

[4] BFH v. 20.4.1988, X R 20/82, BStBl II 1988, 796; Abschn. 12.8 Abs. 3 UStAE.

3.3.2 Unmittelbar mit dem Betrieb zoologischer Gärten verbundene Umsätze

Rz. 51

Begünstigt sind insoweit nur die vom Inhaber eines zoologischen Gartens selbst ausgeführten Umsätze. Ein Unternehmer, der nicht selbst einen zoologischen Garten, sondern z. B. ein Delphinarium betreibt, kann die Steuerermäßigung nicht in Anspruch nehmen.^[1]

Rz. 52

Der Gesetzgeber begünstigt nicht schlechthin Leistungen dieser Art, sondern nur solche, die mit dem Betrieb eines Zoologischen Gartens unmittelbar verbunden sind. Das sind nur Leistungen, und zwar Hauptleistungen, auf die der Betrieb eines zoologischen Gartens im eigentlichen Sinn gerichtet ist, in denen sich also der Betrieb eines zoologischen Gartens verwirklicht. Nicht zu Leistungen dieser Art gehört z. B. die Überlassung eines Parkplatzes an Zoobesucher, so notwendig auch eine solche Leistung sein mag, um einen Besuch des Zoos anziehend zu machen. Mit dem Zoobetrieb im eigentlichen Sinn hat sie nichts zu tun; sie ist ihm nur mittelbar verbunden.^[2]

Rz. 53

Zu den begünstigten Leistungen gehören insbesondere die Umsätze, bei denen die Entgelte in Eintrittsgeldern bestehen, einschließlich etwaiger Nebenleistungen, z. B. auch der Verleih sog. Bollerwagen an Zoo-Besucher mit Kindern. Gleiches gilt für den Verkauf von Führern (mit Bildern, Tierbeschreibungen usw., die die im zoologischen Garten gehaltenen Tiere betreffen) sowie Wegweisern und Lageplänen oder den Verkauf von Ansichtskarten mit Zoomotiven oder den Verkauf von Tierfutter an die Zoobesucher zum Füttern der Tiere.

Rz. 54

Nicht begünstigt sind Hilfsgeschäfte, die mit dem Betrieb eines zoologischen Gartens nicht notwendigerweise verbunden sind, wie z. B. der Verkauf von Anlagevermögen, wie z. B Pkw. Für den Verkauf der in Nr. 1 der Anlage 2 des UStG bezeichneten Tiere (...