Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 17 Änderung der Bemessungsgrundlage

1 Entwicklung der Vorschrift

Rz. 1

Rz. 1 einstweilen frei

Rz. 2

Für das Mehrwertsteuersystem war die Regelung als § 16 im Regierungsentwurf eines UStG v. 30.10.1967^[1] vorgesehen, derzufolge durch eine Änderung der Bemessungsgrundlage eine doppelte Berichtigungspflicht ausgelöst werden sollte. Da im MWSt-System bei jedem Umsatz eine doppelte Rechtsfolge ausgelöst wird, die Umsatzsteuerpflicht und der Vorsteuerabzug, ist zu beachten, dass beide von der zutreffenden Bemessungsgrundlage auszugehen haben. Ändert sich diese nachträglich, so ändern sich auch die Steuer und der Vorsteuerabzug.

Rz. 3

Die Gesetzesfassung im UStG 1967 v. 29.5.1967^[2] erhielt die jetzige Paragrafen-Nr. 17. Im Gesetzgebungsverfahren war eine Reihe von Vorschlägen erörtert worden, die jedoch nur teilweise in das Gesetz eingegangen waren. Grundlage war der Grundsatz, dass für den Unternehmer sowohl bei der Ist- als auch bei der Sollversteuerung nur das Entgelt versteuert werden soll, das ihm zugeflossen ist. Dieser Grundgedanke war aus dem Allphasen-Umsatzsteuersystem übernommen worden, musste aber an das neue MWSt-System angepasst werden. Das galt vor allem für die systembedingte Wechselwirkung zwischen Steuer und Vorsteuerabzug, die zwei meist korrespondierende Änderungen erforderlich machte. Während zunächst im Gesetzgebungsverfahren eine Änderung nur für die Fälle der Minderung der Bemessungsgrundlage vorgesehen war, sah dann das UStG 1967 die Berücksichtigung von Minderungen und Erhöhungen vor. Die neue Vorschrift sah auch die Änderung unmittelbar beim Steuerbetrag und nicht mehr beim Entgelt vor.

Rz. 4

Die Vorschrift über die Änderung der Bemessungsgrundlage steht im Fünften Abschnitt "Besteuerung" des UStG. Weil § 17 UStG jedoch weitgehende materiell-rechtliche Regelungen enthält, ist die Ansiedelung der Vorschrift im Fünften Abschnitt des UStG "Besteuerung" häufig kritisiert worden. In der Tat hätte die Vorschrift besser in einem engen Zusammenhang mit § 10 UStG zur Bemessungsgrundlage ihren Platz gefunden.

Rz. 5

§ 17 UStG hat seit dem UStG 1967 eine größere Zahl von Änderungen und Ergänzungen erfahren. So war im UStG 1980 die Anwendung von § 17 UStG auf die Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG eingeführt worden. Die Ausnahmebestimmung des § 17 Abs. 1 S. 6 UStG (bis 15.12.2004: S. 2) vor allem für Fälle mit Zentralregulierern war ebenfalls bereits im UStG 1980 eingefügt worden. Außerdem wurden durch das UStG 1980 in § 17 Abs. 2 UStG als Anwendungsfälle für eine sinngemäße Anwendung des Abs. 1 als Nr. 2 u. 3 die Fälle der nicht ausgeführten Leistungen bzw. des Rückgängigmachens einer Lieferung oder sonstigen Leistung angefügt.

Rz. 6

Durch das USt-Binnenmarktgesetz v. 25.8.1992 wurde § 17 UStG mWv 1.1.1993 weiter geändert. Das Gesetz brachte zum einen die Ausdehnung der Regelungen des Abs. 1 und des Abs. 2 auf den innergemeinschaftlichen Erwerb.^[3] Zum anderen wurde in § 17 Abs. 2 UStG eine neue Nr. 4 angefügt.

Rz. 7

Mit der Ersetzung der Eigenverbrauchsregelungen vor allem durch die Einführung der fiktiven Lieferung (§ 3 Abs. 1b UStG) und der fiktiven sonstigen Leistung (§ 3 Abs. 9a UStG) zum 1.4.1999 wurde in § 17 Abs. 1 S. 1 UStG die Bemessungsgrundlage des Eigenverbrauchs gestrichen. § 17 Abs. 2 UStG erhielt zugleich eine neue Nr. 5 für die sinngemäße Anwendung des Abs. 1. Diese Änderungen waren zum 1.4.1999 in Kraft getreten.

Rz. 8

Durch das Richtlinien-Umsetzungsgesetz v. 9.12.2004^[4] war § 17 Abs. 1 UStG mWv 16.12.2004 neu gefasst worden. Vor allem waren die S. 3 u. 4 eingefügt und der S. 8 angefügt worden. Damit sollte der Rechtsprechung des EuGH zur Entgeltsminderung bei Ausgabe von Preisnachlass- und Erstattungsgutscheinen Rechnung getragen werden.

Rz. 8a

Durch Art. 11 Nr. 4 des JStG 2020^[5] wurde in § 17 Abs. 1 mWv 29.12.2020^[6] ein neuer S. 6 eingefügt (wonach die alten S. 6 bis 8 die neuen S. 7 bis 9 wurden). Danach liegt bei Preisnachlässen und Preiserstattungen eines Unternehmers in einer Leistungskette an einen in dieser Leistungskette nicht unmittelbar nachfolgenden Abnehmer eine Minderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 S. 1 UStG nur vor, wenn der Leistungsbezug dieses Abnehmers im Rahmen des Leistungskette im Inland steuerpflichtig ist. Ausgangspunkt dieser Neubestimmung war die BFH-Rechtsprechung^[7], wonach der Vorsteuerabzug beim letzten inländischen Unternehmer einer Lieferkette nicht zu korrigieren ist, wenn dieser einen Preisnachlass durch den ersten ausländischen Unternehmer der Lieferkette erhält und dieser Preisnachlass gewährende ausländische Unternehmer eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung an einen im Inland ansässigen Unternehmer erbringt. Eine (redaktionelle) Anpassung an die Einfügung des neuen S. 6 in § 17 Abs. 1 UStG durch Änderung der Angabe in § 17 Abs. 3 S. 2 UStG war im JStG 2020 (offensichtlich versehentlich) unterblieben. Dies wurde durch Art. 15 Nr. 1 Jahressteuergesetz 2022^[8] nachgeholt. In § 17 Abs. 3 S. 2 UStG heißt es danach mWv. 17.12.2022 "Absatz 1 Satz 8 gilt sinngemäß".

[1] BT-Drs. IV/1590.

[2] BGBl I...