Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 1c Innergemeinschaftlic ... / 2.3 Vereinbarkeit mit dem EU-Recht

2.3.1 Nichtsteuerbarkeit des innergemeinschaftlichen Erwerbs (§ 1c Abs. 1 UStG)

Rz. 13

Die Regelung des Art. 3 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. Art. 2 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL ist durch § 1c Abs. 1 UStG 1993 nicht vollständig in innerstaatliches Recht umgesetzt. Nach den Richtlinienbestimmungen entfällt die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs von Gegenständen, deren Lieferung im Inland nach Art. 148 und 151 MwStSystRL steuerfrei wäre. Unter die Steuerbefreiung nach Art. 148 MwStSystRL fallen bestimmte Leistungen an Unternehmer der Seeschifffahrt und internationalen Luftfahrt. Nach Art. 151 MwStSystRL sind die Leistungen an die diplomatischen Missionen und konsularischen Vertretungen, internationale Organisationen und die NATO-Streitkräfte unter den vom Gastmitgliedstaat festgelegten Beschränkungen von der Mehrwertsteuer befreit.

Rz. 14

Die in Art. 3 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. Art. 2 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL enthaltene Ausnahmeregelung hat folgende Auswirkungen: Wegen der Wechselwirkung der Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung und der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs entfällt für Lieferungen i. S. d. Art. 148 MwStSystRL die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung.^[1] Die Besteuerung richtet sich nach der Sonderregelung über den Ort von Versendungslieferungen (ab 1.7.2021 Ort von Fernverkaufsregelungen).^[2] Befördert oder versendet der liefernde Unternehmer den Gegenstand der Lieferung an den Abnehmer, liegt der Lieferort stets im Bestimmungsland, wenn es sich um verbrauchsteuerpflichtige Waren handelt. Bei anderen Waren (außer neuen Fahrzeugen) liegt der Lieferort im Bestimmungsland, wenn der Lieferer die dort maßgebliche Lieferschwelle überschritten oder auf ihre Anwendung verzichtet hat (ab 1.7.2021 ohne Anwendung einer Lieferschwelle unter den Voraussetzungen von Art. 33 i. V. m. Art. 145 Abs. 4 MwStSystRL i. d. F. der RL (EU) 2017/2455 i. V. m. Beschluss (EU) 2020/1109 bzw. § 3c UStG i. d. F. des JStG 2020).^[3] Dabei kommt es auf das Überschreiten einer Erwerbsschwelle beim Abnehmer nicht an, weil der innergemeinschaftliche Erwerb von Gegenständen, deren Lieferung im Inland nach Art. 148 MwStSystRL steuerfrei wäre, nach Art. 3 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. Art. 2 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL nicht der Steuer unterliegt.

Rz. 15

Mit den Ausnahmen von der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs soll erreicht werden, dass die vorgenannten Unternehmer der Seeschifffahrt und der Luftfahrt bzw. die begünstigten Einrichtungen – oder falls der Ort der Lieferung im Bestimmungsmitgliedstaat liegt (Sonderregelung nach Art. 33 i. V. m. Art. 14 Abs. 4 MwStSystRL i. d. F. ab 1.7.2021, der liefernde Unternehmer – sich im Mitgliedstaat des Erwerbs umsatzsteuerlich nicht erfassen lassen müssen, da die Lieferungen nach Art. 148 und 151 MwStSystRL und die Erwerbe in gleichem Umfang gemäß Art. 140 Buchst. a MwStSystRL ohnehin von der Steuer befreit wären. Die Lieferungen an diese Abnehmer sollen grundsätzlich im Ursprungsmitgliedstaat steuerbar (mit Ausnahme der Sonderregelung nach Art. 33 i. V. m. Art. 14 Abs. 4 MwStSystRL i. d. F. ab 1.7.2021 und unter den Bedingungen der Art. 148 und 151 MwStSystRL steuerbefreit sein. Der Sinn dieser Regelung ist nicht ohne Weiteres nachvollziehbar, weil Unternehmer im Mitgliedstaat ihrer Ansässigkeit ohnehin mehrwertsteuerlich erfasst sind und auch bei steuerfreien Umsätzen steuerliche Erklärungspflichten haben. Sie kann zudem bei Anwendung der Steuerbefreiung nach Art. 150 Abs. 2 MwStSystRL zu Erschwernissen führen, da die Mitgliedstaaten diese Steuerbefreiung auch einschränken können. In einem solchen Fall wären die Leistungsempfänger auf das Erstattungsverfahren nach der Richtlinie 2008/9/EU^[4] angewiesen.

Rz. 16

Nach § 1c Abs. 1 UStG wird die Nichtsteuerbarkeit des innergemeinschaftlichen Erwerbs nur für den Abnehmerkreis i. S. d. Art. 151 MwStSystRL (diplomatische Missionen, konsularische Vertretungen, internationale Organisationen und NATO-Streitkräfte) festgelegt. Die Ausnahme von der Erwerbsbesteuerung gilt nicht für den Abnehmerkreis i. S. d. Art. 148 der Richtlinie (Unternehmer der Seeschifffahrt und der internationalen Luftfahrt). Der deutsche Gesetzgeber hat sich offenbar wegen der Erschwernisse, wie sie im folgenden Beispiel beschrieben werden, für eine nicht vollständige Umsetzung des Art. 3 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. Art. 2 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL entschieden.

Praxis-Beispiel

Ein französischer Unternehmer liefert Ersatzteile im Wert von 200.000 EUR für die Triebwerke von Flugzeugen an die Deutsche Lufthansa AG und versendet sie nach Frankfurt/M. Nach dem Unionsrecht handelt es sich um eine Versendungslieferung, bei der die deutsche Lieferschwelle überschritten wird (bis 30.6.2021; ab 1.7.2021 innergemeinschaftlicher Fernverkauf nach Art. 33 Buchst. a i. V. m. Art. 14 Abs. 4 MwStSystRL) und die damit zum Ort der Lieferung in Deutschland führt. Der französische Unternehmer müsste in Deutschland für Zwecke der USt erfasst werden, obwohl die Lieferung gem. § 4 Nr. 2 UStG i. V. m. § 8 Abs. 2 UStG un...