Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 23a Durchschnittssatz f ... / 2.2 Umsatzgrenzen

Rz. 9

Nach § 23a Abs. 2 UStG darf der steuerpflichtige Umsatz des Unternehmers – ohne die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb – im vorangegangenen Kj. 45.000 EUR^[1] nicht überschritten haben. Die Umsätze in der laufenden Periode sind für die Anwendung des § 23a UStG unbeachtlich. Die Umsatzgrenze für das vorangegangene Kj. ist mWv 1.1.2023 auf 45.000 EUR angehoben worden. Damit wurde – korrespondierend zu dem Betragsgrenzen nach § 64 Abs. 3 und § 67a Abs. 1 AO^[2] – die Veränderung der ertragsteuerrechtlichen Besteuerungsgrenzen in § 23a UStG mit übernommen. Anders als in den Regelungen der Abgabenordnung, erfolgte diese Änderung bei der USt aber erst zeitversetzt zur AO^[3]

Rz. 10

Die Grenze von 45.000 EUR stellt einen Nettobetrag dar, da an den "Umsatzbegriff" i. S. d. § 10 Abs. 1 UStG angeknüpft wird. Damit kann der Unternehmer die Besteuerung nach § 23a UStG bei einem Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG i. H. v. 7 % bis zu einer Höchstgrenze der steuerpflichtigen Einnahmen (incl. USt) von 48.150 EUR^[4] in Anspruch nehmen. Durch die Bezugnahme auf den Nettoumsatz ergibt sich eine inhaltliche Abweichung zu der Umsetzung der Betragsgrenzen nach § 64 Abs. 3 und § 67a Abs. 1 AO, da es sich dort um die Einnahmen (incl. USt) handelt.^[5]

Rz. 11

In die Prüfung der Umsatzgrenze sind nur die steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätze des Unternehmers mit einzubeziehen. Ausdrücklich davon ausgeschlossen sind die Umsätze "Einfuhr" und "innergemeinschaftlicher Erwerb", da es sich dabei zwar gesetzessystematisch um Umsätze nach § 1 Abs. 1 UStG handelt, wirtschaftlich aber Eingangs- und nicht Ausgangsumsätze vorliegen. Die zeitliche Zuordnung der einzelnen Umsätze zu einem Kj. erfolgt dabei nach dem Entstehungszeitpunkt der jeweiligen Steuerbeträge nach § 13 UStG.

Rz. 12

Zur Prüfung der Umsatzgrenze muss somit zuerst systematisch geprüft werden, ob die ausgeführten Umsätze steuerbar und steuerpflichtig sind. Obwohl das Gesetz nur von steuerpflichtigen Umsätzen spricht, setzt die Steuerpflicht aber systematisch die Steuerbarkeit des Umsatzes voraus. Damit sind insbesondere die folgenden Umsätze nicht mit in die betragsmäßige Prüfung einzubeziehen:

• Umsätze, deren Ort nicht im Inland belegen ist,
• Umsätze, die nicht im Rahmen des Unternehmens ausgeführt werden, und
• Umsätze, die unter eine Steuerbefreiung fallen.

Umsätze, die zwar nach § 4 UStG steuerbefreit sind, für die der Unternehmer aber zulässigerweise nach § 9 UStG auf die Steuerfreiheit verzichtet (Option zur USt), gehen hingegen in die Berechnung der maßgeblichen Umsatzgrenze mit ein.

Rz. 13

Ein besonderes Problem besteht bei der Berücksichtigung der Einnahmen eines Vereins aus den Mitgliedsbeiträgen. Während bisher (national) die sog. echten Mitgliedsbeiträge als nicht steuerbare Umsätze angesehen wurden^[6], hatte der EuGH schon 2002^[7] festgestellt, dass die Mitgliederbeiträge zu den steuerbaren Umsätzen gehören können. Voraussetzung ist, dass es sich um Mitgliedsbeiträge handelt, denen eine Gegenleistung des Vereins gegenübersteht. Mittlerweile hat sich der BFH^[8] dieser Sichtweise ausdrücklich angeschlossen. Soweit die Mitgliedsbeiträge die Gegenleistung für ausgeführte Leistungen darstellen, sind sie der unternehmerischen Sphäre der Vereinigung zuzurechnen und führen zu steuerbaren Umsätzen. Da die nationalen Befreiungsvorschriften nicht vollständig dem Unionsrecht entsprechen, muss geprüft werden, ob sich für solche steuerbaren Mitgliedsbeiträge eine Steuerbefreiung nach dem Unionsrecht ergibt. So kann insbesondere nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL eine Befreiung für Sportvereine in Betracht kommen, sodass dann wegen der Steuerbefreiung wiederum keine Einbeziehung in die Umsatzgrenze zu erfolgen hat. Problem ist aber in diesem Fall, dass nach der Rechtsprechung des EuGH^[9] Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL nicht unmittelbar durch den Unternehmer berufbar ist. Damit können sich Unternehmer nicht gegenüber nationalen Behörden auf die Steuerbefreiung aus dem Unionsrecht für die Sport und Körperertüchtigung dienenden Leistungen berufen. Liegt keine nationale oder aus dem Unionsrecht abgeleitete Steuerbefreiung vor, wären die Mitgliedsbeiträge in die Prüfung der Umsatzgrenze mit einzubeziehen. Solange aber die Verwaltung an der Nichtsteuerbarkeit der allgemeinen Mitgliedsbeiträge festhält, muss keine Einbeziehung in die Prüfung der Umsatzgrenze erfolgen. Im Zuge der Beratungen zum JStG 2022 hat die Bundesregierung zugesagt, eine Anpassung der Vorschriften zur Steuerbefreiung von dem Sport und der Körperertüchtigung dienenden Leistungen vorzunehmen.

Rz. 14

In die Umsatzgrenze sind aber unentgeltliche Ausgangsleistungen mit einzubeziehen, soweit sie nach § 3 Abs. 1b oder Abs. 9a UStG als entgeltliche Leistungen anzusehen sind. Besondere Bedeutung erlangen dabei Leistungen, die der Verein sowohl für seinen unternehmerischen Bereich als auch für seinen nichtwirtschaftlichen Bereich bezieht. Während hier früher (bis längstens zum 31.12.2012) n...