Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 26b Schädigung des Umsa ... / 3 Der Tatbestand

3.1 Allgemeines

Rz. 17

Eine Verfehlung nach § 26b UStG bedarf der Verwirklichung der objektiven und der subjektiven Merkmale des Tatbestands. Bereits an dieser Stelle sei darauf hingewiesen, dass es hier in subjektiver Hinsicht mindestens eines vorsätzlichen Verhaltens in Form des bedingten Vorsatzes^[1] bedarf, das bloße fahrlässige Verhalten stellt § 26b UStG nicht unter Strafe, was nach § 10 OWiG die Voraussetzung für eine Strafbarkeit wegen fahrlässiger Tatbegehung wäre.^[2]

Rz. 18

Auch der Versuch der Schädigung des Umsatzsteueraufkommens ist nicht nach § 26b UStG strafbar, denn dieser kann bei Ordnungswidrigkeiten nur geahndet werden, wenn das Gesetz dies ausdrücklich bestimmt^[3]; einen solchen Hinweis sieht § 26b UStG nicht vor. Ein Versuch der Tat ist im Übrigen auch praktisch kaum denkbar, weil "der Versuch einer unterlassenen Steuerzahlung" kaum feststellbar ist, weil er sich weitgehend in der Vorstellung des "Täters" abspielt.

Rz. 19

Anzumerken ist noch, dass zwar gem. § 377 Abs. 2 AO für Steuerordnungswidrigkeiten die gesetzlichen Regelungen des 1. Teils des Gesetzes über Ordnungswidrigkeiten^[4] Anwendung finden, soweit die Abgabenordnung keine speziellen Regelungen vorsieht. Für § 26b UStG gelten aber m. E. mangels einer entsprechenden Verweisung diese allgemeinen Regelungen der Abgabenordnung nicht, hier findet ausschließlich und unmittelbar das Gesetz über die Ordnungswidrigkeiten (OWiG) Anwendung.

Rz. 20 einstweilen frei

[1] Dolus eventualis; vgl. zum Begriff und vor allem zur Abgrenzung von der bewussten Fahrlässigkeit Fischer, StGB, § 15 StGB Rz. 11ff. m. w. N.

[2] Vgl. ausführlich zum subjektiven Tatbestand hier in Rz. 73ff.

[3] § 13 Abs. 2 OWiG.

[4] §§ 1 bis 34 OWiG.

3.2 Der objektive Tatbestand des § 26b UStG

Rz. 21

Die objektive Tathandlung der Ordnungswidrigkeit des § 26b UStG wird dadurch beschrieben, dass die in einer Rechnung i. S. d. § 14 UStG ausgewiesene USt bei ihrer Fälligkeit nicht oder nicht vollständig entrichtet wird. Es bedarf demnach erstens der in einer Rechnung ausgewiesenen USt, die (zweitens) bei ihrer Fälligkeit nicht oder teilweise nicht bezahlt wird. Tatsächlich handelt es sich aber um drei Tatbestandsmerkmale, denn die Steuer muss entweder in einer Steuererklärung angemeldet oder in einem Steuerbescheid festgesetzt werden (Rz. 52ff.). Leider erscheint die im Text kurz gefasste Verweisung auf § 14 und auf § 18 UStG nur auf einen ersten Blick unproblematisch, tatsächlich schließt sich daran eine ganze Reihe von Fragen an, dies insbesondere im Zusammenhang mit der Rechnung.§ 26b UStG enthält deshalb mit der Bezugnahme auf die Rechnung und die Fälligkeit der Steuerschuld zwei Tatbestandsmerkmale, welche beide auf zentrale andere Merkmale des Umsatzsteuerrechts Bezug nehmen und bei einer Erläuterung des § 26b UStG der näheren Betrachtung bedürfen.

3.2.1 Die in einer Rechnung ausgewiesene Steuer

3.2.1.1 Allgemeines

Rz. 22

Die objektive Tathandlung der Ordnungswidrigkeit des § 26b UStG wird dadurch beschrieben, dass die in einer Rechnung i. S. d. § 14 UStG ausgewiesene USt bei Fälligkeit nicht oder nicht vollständig entrichtet wird. Diese Verweisung auf § 14 UStG erscheint eindeutig, denn zur Erfüllung des ersten Teils des Tatbestands bedarf es lediglich der in einer Rechnung ausgewiesenen USt. Fest steht damit zunächst, dass hier nicht jede geschuldete USt erfasst ist, sondern nur solche Beträge, die zuvor in Rechnungen ausgewiesen wurden^[1]; den Nachweis dafür hat die Finanzbehörde zu führen. Demnach kann für solche Leistungen, bei denen keine Rechnung erstellt wurde, die Rechtsfolge des § 26b UStG – auch beim Vorliegen der weiteren Voraussetzungen, der Anmeldung und der Nichtzahlung – nicht eintreten, unabhängig davon, dass die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung bestand. Das Merkmal "der in einer Rechnung ausgewiesenen Steuer" wirft nun weitere Fragen auf (Rz. 30ff.), deren Lösung den Anwendungsbereich der Vorschrift erheblich einschränkt.

Rz. 23

Zu beachten ist zunächst, dass die Anforderungen an den Inhalt von Rechnungen in § 14 UStG durch das StÄndG 2003^[2] zum 1.1.2004 neu gefasst und deutlich verschärft wurden, insbesondere wurde die bisherige Definition des Abs. 4 a. F. in § 14 Abs. 1 UStG verschoben und der notwendige Inhalt einer Rechnung im (neuen) § 14 Abs. 4 UStG kodifiziert.^[3]

Rz. 24

Der Hintergrund dieses Tatbestandsmerkmals ist folgender: Wenn eine den Anforderungen des § 14 Abs. 1 und 4 UStG entsprechende Rechnung in den Verkehr gebracht wird, dann berechtigt sie den Leistungsempfänger grundsätzlich zum Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 UStG; die Rechnung ist eine materielle Voraussetzung der Geltendmachung des Vorsteueranspruchs und die Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG obliegt dem Unternehmer, der die Vorsteuer geltend macht.^[4] Dies ist zugleich der wesentliche Anlass der Schaffung des § 26b UStG, denn die in solchen Rechnungen ausgewiesene USt kann von dem Rechnungsempfänger gem. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 UStG als Vorsteuer abgezogen werden, ohne dass die tatsächliche Zahlung der Steuer durch den Rechnungsaus...