Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 18 [Freie Wohlfah ... / 5 Objektive Voraussetzungen der Steuerbefreiung- Rechtslage bis 31.12.2019

5.1 Unmittelbares Zugutekommen (§ 4 Nr. 18 S. 1 Buchst. b UStG – Rechtslage bis 31.12.2019)

Rz. 68

§ 4 Nr. 18 Buchst. b UStG regelt die erste objektive Voraussetzung der Steuerbefreiung. Danach müssen die Leistungen der begünstigten Einrichtungen unmittelbar dem nach der Satzung, Stiftung oder sonstigen Verfassung begünstigten Personenkreis zugutekommen. Der nach der Satzung des Unternehmers – d. h. des Verbands oder eines Mitglieds des Verbands – begünstigte Personenkreis ergibt sich aus § 66 Abs. 1 AO. Danach ist eine Einrichtung der Wohlfahrtspflege ein Zweckbetrieb, wenn sie in besonderem Maße den in § 53 AO genannten Personen dient. Als gemeinnützige Einrichtung der Wohlfahrtspflege muss die Tätigkeit des Klägers unter den weiteren Voraussetzungen des § 53 AO darauf gerichtet sein, Personen zu unterstützen, die infolge ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustands auf die Hilfe anderer angewiesen sind. Die Sorge für diese Not leidenden oder gefährdeten Menschen kann sich auf das gesundheitliche Wohl erstrecken und Vorbeugung oder Abhilfe bezwecken (§ 66 Abs. 2 AO) .^[1]

Rz. 69

Ob diese Voraussetzung erfüllt ist, muss unabhängig davon geprüft werden, wer Vertragspartner der Wohlfahrtseinrichtung und damit Leistungsempfänger im Rechtssinne ist. Liefert ein Unternehmer z. B. Gegenstände, mit deren Herstellung Schwerversehrte aus arbeitstherapeutischen Gründen beschäftigt werden, gegen Entgelt an die auftraggebenden Firmen, sind diese Umsätze nicht nach § 4 Nr. 18 UStG steuerfrei.^[2]

Rz. 70

Die Unmittelbarkeit setzt eine Leistung voraus, durch die der Zweck gefördert oder erfüllt wird, ohne dass eine weitere Leistung dazwischengeschaltet ist. Der steuerbegünstigte Zweck muss gerade durch die infrage stehende Leistung (gegenüber dem begünstigten Personenkreis) erfüllt werden.^[3]

Rz. 71

Nach der Rechtsprechung des BFH ist das Merkmal der Unmittelbarkeit in § 4 Nr. 18 Buchst. b UStG also leistungsbezogen.^[4] Daran fehlt es, wenn ein unter § 4 Nr. 18 Buchst. a UStG fallender Unternehmer in seiner Krankenhauswäscherei Wäsche für ein fremdes Krankenhaus wäscht^[5] oder aus seiner Krankenhausapotheke Arzneimittel an ein fremdes Krankenhaus liefert.^[6] Diese Leistungen kommen den begünstigten Kranken selbst dann nicht unmittelbar zugute, wenn die Leistungsempfänger gemeinnützig sind. Der BFH schließt nicht schlechthin aus, dass Leistungen eines Wohlfahrtsverbands an einen anderen Verband oder eine Behörde nach § 4 Nr. 18 UStG begünstigt sind, doch müssen auf jeden Fall die Leistungen unmittelbar den begünstigten notleidenden und gefährdeten Mitmenschen zugutekommen. Dies kann z. B. dann der Fall sein, wenn ein Wohlfahrtsverband in seinem Obdachlosenheim Personen aufnimmt, die ihm vom Sozialamt der Gemeinde zugewiesen werden, oder wenn ein Wohlfahrtsverband Personal für die Führung eines fremden Studentenheims oder Schullandheims abstellt.^[7]

Rz. 72

Nach der BFH-Rechtsprechung muss die Leistung selbst dem nach der Satzung etc. begünstigten Personenkreis unmittelbar und nicht nur mittelbar zugutekommen.^[8] Somit sind Leistungen einer Einrichtung der Wohlfahrtspflege an andere steuerbegünstigte Körperschaften nicht nach § 4 Nr. 18 UStG steuerfrei, wenn sie dem nach der Satzung etc. begünstigten Personenkreis nur mittelbar zugutekommen. In diesem Zusammenhang reicht es daher nicht aus, dass eine derartige Leistung lediglich als "Vor"leistung in eine vom Leistungsempfänger an den begünstigten Personenkreis erst noch zu erbringende Leistung eingeht. Dies hat zur Folge, dass Leistungen eines Wohlfahrtsverbands an andere Verbände oder Behörden nur begünstigt sind, wenn die Leistung den begünstigten Not leidenden und gefährdeten Mitmenschen unmittelbar zugutekommt. Keine steuerfreie Leistung liegt danach z. B. auch vor, wenn ein unter § 4 Nr. 18 S. 1 Buchst. a UStG fallender Unternehmer Verwaltungs- und Geschäftsführerleistungen an andere Einrichtungen erbringt, weil diese nicht unmittelbar den nach der Satzung begünstigten Personen zugutekommen.^[9] Verwaltungsleistungen aufgrund von Verträgen nach § 5a Abs. 2 ZDG, die auf Einsatzstellen im Sport gerichtet sind, könnten umsatzsteuerfrei sein, wenn der Sportverein z. B. mit Leistungen im Rahmen der Betreuung und Begleitung von Menschen mit Behinderungen oder älteren Menschen, u. a. im Bereich des Behindertensports und im Bereich sportspezifischer Integrations- oder Inklusionsprojekte, selbst die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 16 oder 18 UStG erfüllt.

Rz. 73

Dieses Erfordernis, dass die Leistungen dem begünstigten Personenkreis unmittelbar zugutekommen müssen, gilt – ohne Einschränkung – auch für die in § 4 Nr. 18 UStG anerkannten (Spitzen-)Verbände der freien Wohlfahrtspflege. Denn aus der gesonderten Nennung der (Spitzen-)Verbände neben den gemeinnützigen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die dem (Spitzen-)Verband als Mitglied angeschlossen sind, folgt nicht zwangsläufig, dass auch die Mitgliedsverbände eines Wohlfahrtsverbands – oder gar Schwesterverbände und Behörden – zum begünstigten Personenkreis gehören. Auch ...