Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 3 [Grenzüberschre ... / 9 Nachweis der Steuerbefreiung (§ 4 Nr. 3 S. 3 und 4 UStG)

Rz. 117

Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 3 UStG müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das BMF kann mit Zustimmung des Bundesrats durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat. Der BMF hat von dieser Ermächtigung durch die §§ 20 und 21 UStDV Gebrauch gemacht. Damit ist der dort geregelte Beleg- und Buchnachweis materiell-rechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung.

Rz. 118

§ 20 UStDV regelt den Belegnachweis bei steuerfreien Leistungen, die sich auf Gegenstände der Ausfuhr oder der Einfuhr beziehen. § 21 UStDV regelt entsprechend den Buchnachweis.

9.1 Belegnachweis

9.1.1 Leistungen nach § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG

Rz. 119

Nach § 20 Abs. 1 UStDV muss der Unternehmer bei einer Leistung i. S. d. § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG durch Belege die Ausfuhr oder Wiederausfuhr des Gegenstands nachweisen. Die Voraussetzung muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben. Der Unternehmer muss die Nachweise im Geltungsbereich der UStDV, also im Inland führen.^[1] Die Vorschriften über den Ausfuhrnachweis in den §§ 9 bis 11 UStDV sind entsprechend anzuwenden.^[2] Demzufolge gelten auch die bei Ausfuhrlieferungen maßgebenden Ausführungen in den Abschn. 6.6ff. UStAE für den Ausfuhrnachweis bei Leistungen i. S. d. § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG analog. Deshalb kann an dieser Stelle insoweit auf § 6 UStG Rz. 1ff verwiesen werden.

Rz. 120

Bei grenzüberschreitenden Güterbeförderungen können insbesondere die vorgeschriebenen Frachturkunden (z. B. Frachtbrief, Konnossement), der schriftliche Speditionsauftrag, das im Speditionsgewerbe übliche Bordero, ein Doppel des Versandscheins oder im EDV-gestützten Ausfuhrverfahren (ATLAS-Ausfuhr) die durch die AfZSt per EDIFACT-Nachricht übermittelte Statusmeldung über die Erlaubnis des Ausgangs "STA"^[3] als Nachweisbelege in Betracht kommen. Bei anderen sonstigen Leistungen dienen als Ausfuhrbelege insbesondere Belege mit einer Ausfuhrbestätigung der den Ausgang aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft überwachenden Grenzzollstelle, Versendungsbelege oder sonstige handelsübliche Belege.^[4] Die sonstigen handelsüblichen Belege können auch von den Unternehmern ausgestellt werden, die für die Lieferung die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen^[5] oder für die Bearbeitung oder Verarbeitung die Steuerbefreiung für Lohnveredelungen an Gegenständen der Ausfuhr^[6] in Anspruch nehmen. Diese Unternehmer müssen für die Inanspruchnahme der vorgenannten Steuerbefreiungen die Ausfuhr der Gegenstände nachweisen. Anhand der bei ihnen vorhandenen Unterlagen können sie deshalb einen sonstigen handelsüblichen Beleg, z. B. für einen Frachtführer, Umschlagbetrieb oder Lagerhalter, ausstellen.^[7]

In Fällen, in denen ein Versender (z. B. ein Händler) oder Empfänger (z. B. Nichtunternehmer oder Unternehmer) einen Hauptfrachtführer (z. B. einen Logistikdienstleister) mit der grenzüberschreitenden Beförderung von Gegenständen beauftragt, dieser hierzu einen Unterfrachtführer (z. B. ein Speditionsunternehmen) beauftragt und neben der Beförderung dieser Gegenstände, z. B. in einem Container oder einem Paket, auch Gegenstände grenzüberschreitend befördert werden, für die der Hauptfrachtführer selbst liefernder Unternehmer und damit Versender ist (gemischte Sendung), kommt die Steuerbefreiung grundsätzlich nur für die grenzüberschreitende Beförderung des Unterfrachtführers hinsichtlich der Gegenstände in Betracht, für die der Hauptfrachtführer selbst Versender ist. Der Unternehmer (Hauptfrachtführer) muss für die Anwendung der Steuerbefreiung durch Belege nachweisen, dass er i. S. v. § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG begünstigte Leistungen unmittelbar an den Versender oder den Empfänger erbringt, etwa durch eine beleghafte Erklärung über eine Versendereigenschaft. In Fällen, in denen sich herausstellt, dass die Angaben über die Eigenschaft als Versender unzutreffend waren, kann die Steuerbefreiung zur Vermeidung von Unbilligkeiten gleichwohl gewährt werden, wenn der Unternehmer keine Kenntnis davon hatte und auch nicht mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns erkennen konnte, dass die Angaben des Versenders unzutreffend waren. Werden grenzüberschreitende Beförderungsleistungen oder sonstige begünstigte Leistungen im Namen eines Unternehmers, jedoch für Rechnung eines anderen Unternehmers beauftragt und vom ersten Unternehmer die Versendereigenschaft bestätigt, ist davon auszugehen, dass diese Angabe unzutreffend ist.^[8]

Rz. 121

Bei Vortransporten, die mit Beförderungen im Luftfrachtverkehr aus dem Inland in das Drittlandsgebiet verbunden sind, wird der Nachweis der Ausfuhr oder Wiederausfuhr als erfüllt angesehen^[9], wenn sich aus den Unterlagen des Unternehmers eindeutig und leicht nachprüfbar ergibt, dass im Einzelfall

• die Vortransporte aufgrund eines Auftrags bewirkt worden sind, der auch die Ausführung der nachfolgenden grenzüberschreitenden Beförderung zum Gegenstand hat,
• die Vortransporte als örtliche Rollgebühren oder Vortransportkosten abgerechnet worden sind und

• die Kosten der Vo...