Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 8 Buchst. g [Über ... / 4 Übernahme von anderen Sicherheiten

Rz. 11

Ein steuerfreier Umsatz durch Übernahme einer der Bürgschaft ähnlichen Sicherheit liegt vor, wenn eine Garantie dafür übernommen wird, dass ein bestimmter, tatsächlich oder rechtlich möglicher Erfolg eintritt oder dass sich die Gefahr eines künftigen Schadens nicht verwirklicht. Diese Voraussetzungen liegen nicht vor, wenn lediglich garantiert wird, eine aus einem anderen Grund geschuldete Leistung vertragsgemäß auszuführen. Der Garantiegeber übernimmt durch eine selbstständige Garantie die Gewähr für einen über die Vertragsmäßigkeit einer anderen Verpflichtung hinausgehenden, noch von anderen Faktoren abhängigen wirtschaftlichen Erfolg. Umsatzsteuerrechtlich besteht die Leistung des Unternehmers in der Übernahme dieser Garantie, die dem Leistungsempfänger Sicherheit verschafft. Gegen die Beurteilung der Garantieübernahme als bürgschaftsähnliche Sicherheit spricht nicht, dass der Garantiegeber nur dem Garantienehmer und nicht einem dritten Gläubiger gegenüber verpflichtet ist. Der Begriff der "anderen" Sicherheit lässt erkennen, dass die Übereinstimmung (Ähnlichkeit) mit der Bürgschaft nicht in dieser rechtstechnischen Voraussetzung, sondern in der (wirtschaftlichen) Sicherheit bestehen muss.^[1]

Rz. 12

Ein Garantievertrag enthält das selbstständige Versprechen des Garantiegebers, einem anderen dafür einzustehen, dass ein bestimmter rechtlicher oder tatsächlicher Erfolg eintritt. Umsatzsteuerrechtlich besteht die Leistung des Unternehmers in der Übernahme dieser Garantie, die dem Leistungsempfänger Sicherheit verschafft. Ein steuerfreier Umsatz i. S. d. § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG ist dagegen nicht gegeben, wenn der Unternehmer gegen Entgelt lediglich garantiert, dass er eine aus einem anderen Grund geschuldete Leistung vertragsgemäß ausführt. In diesem Fall liegt keine selbstständige Garantie vor. Übernimmt ein Hörgeräteakustiker für die Dauer von 6 Jahren nach abgeschlossener Anpassung eines Hörgeräts alle für eine einwandfreie Funktion des Geräts notwendigen Wartungs- und Reparaturarbeiten auf Basis einer einmaligen pauschalen Vergütung, liegt darin kein selbstständiges Garantieversprechen. Es handelt sich um eine Vorauszahlung für eine selbstständige Leistung (Reparaturleistung), auf die der allgemeine Steuersatz anzuwenden ist.^[2]

Rz. 13

Die Abgabe eines selbstständigen Garantieversprechens ist als Übernahme einer der Bürgschaft ähnlichen Sicherheit zu beurteilen, weil der Gläubiger wirtschaftlich vergleichbar – es bedarf keiner Übereinstimmung mit den rechtstechnischen Voraussetzungen der Bürgschaft – gesichert wird.^[3] Leistungen persönlich haftender Gesellschafter, für die eine unabhängig vom Gewinn bemessene Haftungsvergütung gezahlt wird, sind nicht nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerfrei, weil ein ggf. haftender Gesellschafter über seine Geschäftsführungstätigkeit unmittelbaren Einfluss auf das Gesellschaftsergebnis – und damit auf die Frage, ob es zu einem Haftungsfall kommt – hat.^[4]

Rz. 13a

Die Festvergütung, die der geschäftsführungs- und vertretungsberechtigte Komplementär einer KG von dieser für seine Haftung nach §§ 161, 128 HGB erhält, ist als Entgelt für eine einheitliche Leistung, die Geschäftsführung, Vertretung und Haftung umfasst, umsatzsteuerpflichtig. Für das Vorliegen einer einheitlichen Leistung kommt es nicht auf eine notwendig durch die Art der Leistung selbst bedingte rechtliche Verknüpfung an. Ein persönlich haftender Gesellschafter, der entsprechend dem Regelstatut des HGB zur Geschäftsführung und Vertretung der KG berechtigt ist, muss für die Verbindlichkeiten der KG zwingend haften. Schon wegen dieser rechtlichen Abhängigkeit liegt nach der – allein maßgeblichen – objektiven Ausgestaltung des Gesellschaftsverhältnisses ein einziger untrennbarer wirtschaftlicher Vorgang vor, dessen Aufspaltung im Sinne der vorstehend wiedergegebenen EuGH-Rechtsprechung wirklichkeitsfremd wäre. Die Haftung ist insoweit rechtlich zwingend mit der Geschäftsführung und Vertretung verbunden, als bei Übernahme der Geschäftsführung die Haftung nicht abbedungen werden kann. Der Komplementär haftet dann zwingend für die sich aus der Geschäftsführung der Gesellschaft ergebenden Folgen. Weder die Geschäftsführung und Vertretung noch die Haftung nach §§ 161, 128 HGB haben den Charakter eines Finanzgeschäfts im Sinne des § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG. Die Übernahme von Sachleistungsverpflichtungen hat keinen Finanzcharakter. Nach der sog. Erfüllungstheorie bei Sachleistungsschulden der KG ist die Haftung durch den persönlich haftenden Gesellschafter grundsätzlich auf Sachleistung gerichtet.^[5] Es ist ernstlich zweifelhaft, ob Rechtsstreitfinanzierungsleistungen nicht als Übernahme einer sonstigen Sicherheit nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerbefreit sind. Nimmt ein Gesellschafter im Rahmen einer Innengesellschaft dem anderen Gesellschafter/Vertragspartner das Risiko ab, dass die Kosten des Rechtsstreits die Erlöse übersteigen können, kann diese sonstige Leistung nach summarischer Prüfung gemäß § 4 Nr. 8 Buchst...