"Selbstständiger Teil des Vermögens" i.S.d. § 18 Abs. 3 Satz 1 EStG eines Steuer­beraters

Leitsatz

Eine steuerbegünstigte Teilpraxisveräußerung kann vorliegen, wenn ein Steuerberater eine Beratungspraxis veräußert, die er (neben anderen Praxen) als völlig selbstständigen Betrieb erworben und bis zu ihrer Veräußerung im Wesentlichen unverändert fortgeführt hat.

Normenkette

§ 18 Abs. 3, § 34 Abs. 1 EStG

Sachverhalt

Ein Steuerberater hatte an drei verschiedenen Orten Beratungsbüros betrieben. Zwei Büros lagen nur 22 km voneinander entfernt. Diese beiden Büros hatte der Steuerberater von verschiedenen Steuerberatern erworben und nach seinem Vortrag im Wesentlichen unverändert fortgeführt. Das dritte und weiter entfernt liegende Büro hatte er selbst gegründet. Von den beiden näher beieinander liegenden Büros hatte der Steuerberater eines veräußert und daraus einen Gewinn erzielt, für dessen Besteuerung er die Tarifermäßigung des § 34 EStG beanspruchte. FA und FG (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 29.4.2008, 5 K 2457/05, Haufe-Index 2166328, EFG 2009, 1113) hatten die Voraussetzungen hierfür unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des BFH verneint.

Entscheidung

Auf die Revision des Klägers hob der BFH die Vorentscheidung auf und verwies die Sache an das FG zurück. Die erforderliche Selbstständigkeit des veräußerten Vermögensteils (Teilbetriebs) sei – über die bisherige Rechtsprechung hinaus – auch dann möglich, wenn der veräußerte Teilbetrieb in seinem ursprünglich beim Erwerb vorhandenen Zuschnitt bis zu seiner Veräußerung im Wesentlichen unverändert fortgeführt worden sei. Die fehlende vollständige räumliche Trennung zwischen den beiden Teilbetrieben sei dann unbeachtlich. Das Finanzgericht müsse nun noch prüfen, ob diese Voraussetzungen im Streitfall vorliegen.

Hinweis

1. Der Ausdruck "selbstständiger Teil des Vermögens" in § 18 Abs. 3 Satz 1 EStG ist im Gesetz nicht näher definiert. Er ist unter entsprechender Heranziehung der Voraussetzungen des Teilbetriebs i.S.d. § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu bestimmen. Ein Teilbetrieb ist danach ein organisatorisch geschlossener, mit einer gewissen Selbstständigkeit ausgestatteter Teil eines Gesamtbetriebs, der – für sich betrachtet – alle Merkmale eines Betriebs im Sinne des EStG aufweist und als solcher lebensfähig ist.

2. Mit Rücksicht auf die Eigenart der selbstständigen Arbeit, insbesondere die Bedeutung der persönlichen Betätigung, liegt nach bisheriger höchstrichterlicher Rechtsprechung nur dann ein selbstständiger Teil des Vermögens i.S.v. § 18 Abs. 3 Satz 1 EStG vor, wenn sich die freiberufliche Arbeit entweder auf wesensmäßig verschiedene Tätigkeiten mit zugehörigen unterschiedlichen Kunden- oder Patientenkreisen erstreckt (1. Fallgruppe) oder bei gleichartiger Tätigkeit in örtlich wie organisatorisch voneinander getrennten Bereichen ausgeübt wird (2. Fallgruppe).

3. Die vom BFH in der Vergangenheit gebildeten alternativen Fallgruppen beschreiben nur indiziell (nicht tatbestandlich) die für die Annahme eines Teilbetriebs erforderliche Selbstständigkeit, und zwar für die besonders häufig auftretenden Sachverhalte. Dies schließt die Berücksichtigung weiterer Umstände bei weniger typischen Sachverhalten nicht aus.

4. Eine steuerbegünstigte Teilpraxisveräußerung kann deshalb auch dann vorliegen, wenn ein Steuerberater eine Beratungspraxis veräußert, die er (neben anderen Praxen) als selbstständigen Betrieb erworben und bis zu ihrer Veräußerung im Wesentlichen unverändert fortgeführt hat. Es kommt dann nicht entscheidend darauf an, ob die Tätigkeit in voneinander getrennten örtlich abgegrenzten Bereichen ausgeübt worden ist, vorausgesetzt die beim Erwerb zu bejahende Selbstständigkeit der Büros ist beibehalten und nicht durch organisatorische (eingliedernde) Maßnahmen aufgegeben worden.

a) Dafür genügt es, wenn die früher erworbene Praxis bis zu ihrer Veräußerung im Wesentlichen unverändert fortgeführt worden ist.

aa) Das setzt insbesondere voraus, dass die erworbenen Mandate keinem anderen Büro zugeordnet und auch keine in anderem Zusammenhang erworbenen Mandate dem früher erworbenen und später veräußerten Büro zugeordnet worden sind, denn der Mandantenstamm ist die wesentliche Betriebsgrundlage eines Steuerberatungsbüros. Wenn zu den erworbenen Mandaten im Laufe der Jahre eventuell weitere akquirierte Mandate hinzugekommen sind, steht dies der Annahme der unveränderten Fortführung grundsätzlich nicht entgegen.

b) Die Nutzung freier Kapazitäten in einzelnen Büros durch Verlagerung von Tätigkeiten bewirkt für sich genommen keine organisatorische Integration bei ansonsten streng voneinander getrennt geführten Betriebsteilen. Hierdurch wird keine Neuzuordnung der Mandate bewirkt.

bb) Auch im Übrigen kommt es darauf an, ob der Steuerpflichtige die Praxis personell und organisatorisch im Wesentlichen in dem Zustand belassen hat, in welchem er sie erworben hatte. Keine entscheidende Bedeutung kommt in diesem Zusammenhang der Bezeichnung des Büros im Außenverhältnis zu.

c) Für die Frage, ob der Steuerpflichtige den Mandantenstamm des veräußerten Büros vollständig veräußert hat, k...