Sog. Mindestbesteuerung nicht verfassungswidrig

Leitsatz

Die sog. Mindestbesteuerung verstößt in ihrer Grundkonzeption einer zeitlichen Streckung des Verlustvortrags nicht gegen Verfassungsrecht.

Normenkette

§ 10d Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 n.F., § 10a Sätze 1 und 2 GewStG 2002 n.F.

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH mit mehreren Tausend Gesellschaftern, betreibt den Erwerb und die Verwaltung von Vermögensanlagen jeder Art. Aus Aktien und Aktienfonds erzielt sie Erträge, die bei der Ermittlung des Einkommens weitgehend nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei sind; diese Erträge machen ca. 2/3 der Gesamterträge aus. Die übrigen Erträge (aus festverzinslichen Wertpapieren und Festgeldern) entsprechen der Höhe nach den im Gesamtunternehmen regelmäßig anfallenden betrieblichen Aufwendungen. Die Klägerin schließt aus ihrer Betriebsart darauf, dass sie nicht auf unbegrenzte Zeit bestehen bleibe; sie werde voraussichtlich bis zum Jahre 2020 aktiv und dann bis spätestens im Jahre 2025 nach der Liquidation aufgelöst sein.

Das FA berücksichtigte bei der Veranlagung des Streitjahres allerdings unter Hinweis auf § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 n.F. sowie auf § 10a Satz 2 GewStG 2002 n.F. einen zum 31.12.2003 festgestellten Verlustvortrag (36.532.178 EUR) sowie einen vortragsfähigen Gewerbeverlust (38.411.472 EUR) nur teilweise einkommens- bzw. gewerbeertragsmindernd. Die Klage, mit der geltend gemacht worden war, dass die Klägerin bei unveränderter Geschäftspolitik bis zu ihrer Liquidation nicht in der Lage sein werde, die erheblichen Verlustvorträge zu nutzen, blieb erfolglos (FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 16.9.2010, 12 K 8212/06 B, Haufe-Index 2684576).

Entscheidung

Auch der BFH half der Klage nicht ab. Er bestätigte die prinzipielle Verfassungskonformität der Mindestbesteuerung. Wie im Falle eines ausnahmsweisen "Definitivwerdens" der Verlustabzugsbeschränkung beim Steuerpflichtigen zu entscheiden sei, könne offenbleiben; eine solche Situation liege im Urteilsfall nicht vor.

Hinweis

1. Der BFH hält die sog. Mindestbesteuerung gem. § 10d Abs. 2 EStG"in ihrer Grundkonzeption"nicht für verfassungswidrig.

Die ESt und KSt soll zwar die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit eines Steuersubjekts abschöpfen. Ihre Bemessungsgrundlage ist deshalb das "Nettoeinkommen" nach Abzug der Erwerbsaufwendungen. Fallen die Aufwendungen nicht in demjenigen Kalenderjahr an, in dem die Einnahmen erzielt werden, oder übersteigen sie die Einnahmen, sodass ein Verlust erwirtschaftet wird, ermöglicht es das Gesetz, den Verlustausgleich auch über die zeitlichen Grenzen eines Bemessungszeitraums hinweg vorzunehmen (sog. überperiodischer Verlustabzug). Seit 2004 ist dieser Verlustabzug aber bekanntlich begrenzt: 40 % der positiven Einkünfte oberhalb eines Schwellenbetrags von 1 Mio. EUR werden auch dann der Ertragsbesteuerung unterworfen, wenn bisher noch nicht ausgeglichene Verluste vorliegen. Damit wird die Wirkung des Verlustabzugs in die Zukunft verschoben.

2. Ob diese Regelung verfassungsgemäß ist, hatte der BFH in seinem AdV-Beschluss vom 26.8.2010, I B 49/10 (BFH/NV 2010, 2356, BFH/PR 2011, 10) für ernstlich zweifelhaft gehalten für Fälle, in denen eine sog. Definitivwirkung im Raum stand, also der vom Gesetzgeber lediglich beabsichtigte zeitliche Aufschub der Verlustverrechnung in einen endgültigen Ausschluss der Verlustverrechnung hineinzuwachsen drohte. Beispiele: Im Folgejahr einer Mindestbesteuerung bei einer Kapitalgesellschaft kommt es zu einer Anteilsübertragung, die einen Ausgleich eines noch offenen Verlustvortrags endgültig ausschließt. Oder: Der Steuerpflichtige verstirbt im Folgejahr, die Erben können den noch offenen Verlustausgleich des Erblassers nicht nutzen.

3. Das "große" Problem ist nun zum einen: Wann kann von einer Definitivsituation i.d.S. die Rede sein? Das erfordert entweder einen bereits eingetretenen oder kurz bevorstehenden "Tod" des Steuerpflichtigen oder aber jedenfalls eine prognostische Erwartung, die den "Verlust-Verlust" als nahezu sicher ansehen lässt. Es genügt aber nicht, wenn diese Prognose auf einer – gegenwärtigen – Geschäftspolitik beruht oder auch auf – gegenwärtigen – Steuergesetzen, die die Steuerfreiheit der erwirtschafteten Erträge gewährleistet. Sowohl die Geschäftspolitik als auch die Gesetze können sich in der Zukunft jederzeit ändern und sind keineswegs in Stein gemeißelt.

Auch dann, wenn das im Einzelfall anders einzuschätzen ist, muss das – zum anderen – aber nicht zwingend die Verfassungswidrigkeit der Mindestbesteuerung nach sich ziehen. Denn strenggenommen regelt diese – nur – eine generelle Verluststreckung. Sie gilt für alle Steuerpflichtigen. Für den Fall des "Definitivwerdens" im Einzelfall mag dann die dafür einschlägige Regelung eine regulative Vorsorge treffen, also z.B. § 8c KStG für den Fall der "schädlichen" Anteilsveräußerung oder auch § 11 KStG im Liquidationsfall. Es mag in solchen Einzelfällen auch an einen Billigkeitserweis gedacht werden. Sache des § 10d Abs. 1 EStG muss das aber nicht sein (s. bereits BFH/PR 2011, 10).

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