Sonderabschreibungen / 2 Gemeinsame Grundsätze (§ 7a EStG)

2.1 Begünstigter Personenkreis

Sonderabschreibungen können von demjenigen in Anspruch genommen werden, der als wirtschaftlicher Eigentümer^[1] die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts getragen hat und dieses zur Einkünfteerzielung nutzt.

[1] § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO.

2.2 Bemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen sind grundsätzlich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts. Dies gilt auch, wenn die Sonderabschreibungen nicht bereits ab dem Jahr der Anschaffung oder Herstellung in Anspruch genommen werden.

2.3 Mehrere Beteiligte

Befindet sich das Wirtschaftsgut im Vermögen einer Personengesellschaft oder Gemeinschaft, steht das Recht, Abschreibungen in Anspruch zu nehmen, grundsätzlich nur den einzelnen Beteiligten der Gesellschaft oder Gemeinschaft zu, denen das Wirtschaftsgut jeweils anteilig zuzurechnen ist.^[1]

Eine Ausnahme gilt bei den Sonderabschreibungen für KMU nach § 7g Abs. 5 EStG, bei denen kraft ausdrücklicher Regelung in § 7g Abs. 7 die Gesellschaften und Gemeinschaften an die Stelle des Steuerpflichtigen treten und eigenständig Sonderabschreibungen in Anspruch nehmen können.

[1] BFH, Urteil v. 17.7.2001, IX R 50/98, BStBl 2001 II S. 760.

2.4 Kumulationsverbot

Liegen die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen nach mehreren Vorschriften vor, z. B. Investitionen eines KMU nach einer Naturkatastrophe, kann der Steuerpflichtige Sonderabschreibungen nur nach einer dieser Vorschriften in Anspruch nehmen.^[1]

Dasselbe gilt, wenn die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme von erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen gleichzeitig erfüllt sind. Auch ein Wechsel von einer Sonderabschreibungsmethode zu einer anderen oder zu erhöhten Absetzungen ist während des Begünstigungszeitraums nicht möglich.

Das Wahlrecht bezüglich der Abschreibungsmethode kann der Stpfl. bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung für das erste Jahr des Begünstigungszeitraums ausüben oder ändern.^[2]

Eine nachträgliche Änderung der Wahl kann aber ausnahmsweise bei Bestandskraft erfolgen, wenn sich diese auf die Höhe der Abschreibungen bisher nicht ausgewirkt hat. Das gilt deshalb, weil nicht die Besteuerungsgrundlagen, sondern die Steuer in Bestandskraft erwächst.^[3]

[1] § 7a Abs. 5 EStG.

[2] Happe, in Frotscher/Geurts, EStG § 7a, Rz. 26.

[3] Happe, in Frotscher/Geurts, EStG §7a, Rz. 26 und Anzinger/Siebenhüter in H/H/R, § 7a EStG, Rz. 48.

2.5 Bewertungswahlrecht

Die geltenden Vorschriften über Sonderabschreibungen erlauben es dem Steuerpflichtigen, Sonderabschreibungen innerhalb des Begünstigungszeitraums bis zu einer bestimmten Höhe und in beliebigen Veranlagungszeiträumen in Anspruch zu nehmen.

Werden die Sonderabschreibungen auf mehrere Jahre verteilt, ist keine gleich bleibende Höhe der jährlichen Abschreibungen erforderlich – die Verteilung innerhalb des Begünstigungszeitraums ist beliebig. Auch muss im Jahr der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts keine zeitanteilige Berechnung der Abschreibungsbeträge vorgenommen werden, die ansonsten für die planmäßigen Abschreibungen zu beachten ist.

Die Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen stellt ein steuerrechtliches Bewertungswahlrecht dar, das im Betriebsvermögen bei Erstellung der Gewinnermittlung, im außerbetrieblichen Bereich bei Abgabe der Steuererklärung ausgeübt wird. Eine Änderung der zunächst gewählten Höhe der Sonderabschreibungen ist nur möglich, wenn die Steuerfestsetzung, bei der die Sonderabschreibungen berücksichtigt wurden, verfahrensrechtlich noch änderbar ist.^[1]

Nach der Änderung des HGB im Rahmen des BilMoG^[2] sind nur nach Steuerrecht zulässige Abschreibungsmethoden, zu denen auch die Sonderabschreibungen gehören, in der Handelsbilanz unzulässig.

Nach der Neufassung des § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG im Rahmen dieser Gesetzesänderung darf deshalb das Wahlrecht zur Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen abweichend von dem handelsbilanziellen Abschreibungswahlrecht ausgeübt werden. Dazu sind allerdings zwingend die in § 5 Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG genannten Aufzeichnungspflichten zu erfüllen.

[1] BFH, Urteil v. 12.5.2009, IX R 8/08, BFH/NV 2009 S. 1439; Urteil v. 9.12.2015, X R 56/13, BStBl II 2016 S. 967

[2] Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz v. 25.5.2009, BGBl 2009 I S. 1102.

2.6 Sonderabschreibung neben der normalen AfA

Da die Sonderabschreibungen neben die normalen AfA nach § 7 EStG treten, hat die Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen während des Begünstigungszeitraums keine Auswirkung auf die daneben vorzunehmenden linearen AfA. Diese berechnen sich unverändert von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts.

Die Vorschrift des § 7a Abs. 4 EStG schreibt grundsätzlich vor, dass neben Sonderabschreibungen nur lineare AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 4 EStG zulässig sind.

Bei den Sonderabschreibungen für KMU^[1] sind neben diesen auch die degressive AfA für bewegliche Wirtschaftsgüter nach § 7 Abs. 2 EStG möglich.

Hinweis

Wiedereinführung der degressiven AfA bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens

Die ursprünglich mit dem 2. Corona-Steuerhilfegesetz^[2] wieder eingeführte degressive AfA für in den Jahren 2020 und 20...