Zusammenfassung
Das Betriebsvermögen i. S. d. § 4 Abs. 1 EStG umfasst bei einer Personengesellschaft sowohl die Wirtschaftsgüter, die zum Gesellschaftsvermögen (= steuerliches Gesamthandsvermögen gem. § 39 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 AO n. F.) der Mitunternehmerschaft gehören, als auch diejenigen Wirtschaftsgüter, die einem, mehreren oder allen Mitunternehmern gehören (Sonderbetriebsvermögen). In die Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft sind daher auch die positiven und negativen Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens sowie die Sonderbetriebseinnahmen, insbesondere die Vergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, und die Sonderbetriebsausgaben einzubeziehen. Das Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmer wird in deren individuellen Sonderbilanzen ausgewiesen. Mittels Sonderbilanzen wird der Anteil eines Gesellschafters am Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft in der sog. 2. Gewinnermittlungsstufe ermittelt.
Für die Bilanzierung in der Sonderbilanz gelten prinzipiell die gleichen Bilanzierungsregeln wie für die Steuerbilanz der Personengesellschaft. Gesetzliche Grundlagen sind die § 4 Abs. 1, § 5, § 6, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die unentgeltliche Übertragung von Mitunternehmeranteilen und Mitunternehmerteilanteilen jeweils mit Sonderbetriebsvermögen ist in § 6 Abs. 3 EStG geregelt. Die Übertragung von Sonderbetriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen ist in § 6 Abs. 5 EStG geregelt. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich u. a. in R 4.2 Abs. 2 EStR 2012 und H 4.2 und H 4.7 sowie H 5.1 EStH 2023. Sonder- und Ergänzungsbilanzen sind jeweils in gesonderten Datensätzen nach dem amtlich vorgeschriebenen Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln.
1 Einkünfte eines Mitunternehmers
1.1 Feststellung durch Gewinnfeststellungsbescheid
Die von einer gewerblich oder freiberuflich tätigen Personengesellschaft erzielten Einkünfte werden durch einen Gewinnfeststellungsbescheid mit bindender Wirkung für das Veranlagungsverfahren der Gesellschafter gesondert und einheitlich festgestellt. Ein Feststellungsbescheid kann eine Vielzahl selbständiger und damit auch selbständig anfechtbarer Feststellungen enthalten. Die einzelnen Feststellungen erwachsen eigenständig in Bestandskraft und können auch für rechtlich nachgelagerte Fragestellungen Bindungswirkung entfalten.
Solche selbständige Regelungen (Feststellungen) sind insbesondere die Qualifikation der Einkünfte, das Bestehen einer Mitunternehmerschaft, die Höhe des Gesamtgewinns, des laufenden Gewinns (oder Verlusts) sowie dessen Verteilung auf die Mitunternehmer, die Höhe des Veräußerungsgewinns auf Ebene der Gesamthand, das Vorliegen und die Höhe des von einem Mitunternehmer erzielten Gewinns aus der Veräußerung seines Mitunternehmeranteils oder die Höhe eines Sonderbetriebsgewinns – verstanden als Saldo von Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben bzw. einer Sondervergütung i. S. v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG.
Der in Feststellungsbescheiden häufig angegebene "Gesamtgewinn" bezeichnet lediglich rechnerisch die Summe der verschiedenen Besteuerungsgrundlagen, entfaltet aber keine Rechtswirkungen.
Ergänzungsbescheid
Soweit in einem Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben ist, ist sie in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen. Zu den notwendigen Feststellungen i. S. d. § 179 Abs. 3 AO gehören auch die Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben der Beteiligten. Eine notwendige Feststellung i. S. des § 179 Abs. 3 AO ist unterblieben, wenn sie hätte getroffen werden müssen, aber nicht getroffen worden ist.
Nachträgliche Sonderbetriebsausgaben
Nachträgliche Sonderbetriebsausgaben eines einzelnen Gesellschafters nach Aufgabe des Betriebs der Personengesellschaft können grundsätzlich nicht mehr Gegenstand eines Feststellungsverfahrens sein, weil es an der Beteiligung mehrerer Personen an den Einkünften fehlt. Auch nachträgliche Einkünfte eines zuvor aus der Gesellschaft ausgeschiedenen Gesellschafters sind mangels Beteiligung mehrerer Personen an den Einkünften grundsätzlich nicht Gegenstand der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Einkünften der Gesellschaft.