Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 1. Erwerb einer Beteiligung (Satz 1)

Rz. 505

^{[Autor/Stand]} Nach § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG^[2] gilt der Erwerb einer Beteiligung an vermögensverwaltenden Personengesellschaften als anteiliger Erwerb der Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens. Umkehrschließend beschränkt sich der Anwendungsbereich des § 7 Abs. 5 ErbStG somit auf Beteiligungen an mitunternehmerischen Personengesellschaften i.S.d. § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 BewG; das sind insb. gewerblich oder freiberuflich tätige GbRs, Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG), EWiV, Partenreedereien, Partnerschaftsgesellschaften, atypisch stille Gesellschaften.^[3] Offen bleibt dabei aber, ob das Tatbestandsmerkmal der Beteiligung an einer Personengesellschaft ausschließlich zivilrechtlich zu verstehen ist oder jede ertragsteuerlich als sog. Mitunternehmeranteil qualifizierbare Rechtsposition erfasst. Wird der Erwerber, wie z.B. ein atypischer stiller Gesellschafter,^[4] nur schuldrechtlich und nicht dinglich an einem "gemeinsamen" Vermögen beteiligt, könnte es durchaus entscheidend sein, dass § 7 Abs. 5 ErbStG keine unmittelbare Bezugnahme auf § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 oder Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG enthält^[5] und der II. BFH-Senat daher nicht bereit ist, von seiner grundsätzlichen Aversion gegen eine Zurechnung nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO abzusehen.^[6] Auch die schenkweise Einräumung oder Übertragung der einem Treugeber gegen den Treuhänder eines Gesellschaftsanteils zustehenden Ansprüche ist folglich wohl nicht tatbestandsmäßig.^[7]

Rz. 506

^{[Autor/Stand]} Mitunternehmeranteile sind allerdings, soweit inländisches Betriebsvermögen betroffen ist, grundsätzlich begünstigungsfähiges Vermögen (§ 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), dessen Erwerb der Betriebsvermögensverschonung nach § 13a ErbStG unterliegt. Dadurch dürfte sich die Anwendung des § 7 Abs. 5 ErbStG häufig auf sog. Nachversteuerungsfälle beschränken,^[9] deren Auslösung der Erwerber weitgehend selbst in der Hand hat (§ 13a Abs. 6 Satz 1 Nrn. 1, 3, Sätze 2, 3 ErbStG).

Rz. 507

^{[Autor/Stand]} Die nach Satz 1 zu bewertende Beteiligung ist nur dann Gegenstand einer Schenkung, wenn sie in schenkungsteuerbarer Weise, regelmäßig also mittels freigebiger Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, erworben wird. Erwähnt werden auch nach § 7 Abs. 1 Nrn. 2 – 10 ErbStG fingierte Schenkungen. Erbschaftsteuerbare Erwerbsvorgänge sind damit aber nicht tatbestandsmäßig.^[11]

Rz. 508

^{[Autor/Stand]} Der Erwerber muss ein neuer Gesellschafter, d.h. dem Kreis der Gesellschafter durch die Schenkung hinzugetreten sein.^[13] Denkbar ist dies etwa durch derivativen Anteilserwerb auf Kosten eines (ausscheidenden oder, bei Teilanteilsübertragung per Kapitalumbuchung,^[14] verbleibenden) Gesellschafters, durch mittelbare Anteilsschenkung mittels zweckgebundener Finanzierung der Gesellschaftereinlage oder im Wege der Aufnahme in ein Einzelunternehmen (s. § 7 ErbStG Rz. 144 f.). In Betracht kommt auch der Beitritt zu einer bestehenden Personengesellschaft, der sich infolge anteiliger An- und Abwachsung des Gesellschaftsvermögens auf Kosten aller hierdurch betroffenen Mitgesellschafter vollzieht.^[15] In diesem Fall kann es sich um eine Vielzahl einzelner Schenkungen handeln,^[16] die unter Fremden bereits bei einer Bereicherung von jeweils mehr als 20.000 EUR schenkungsteuerpflichtig werden (§§ 15 Abs. 1, 16 Abs. 1 Nr. 7, 19 Abs. 1 ErbStG).

Rz. 509

^{[Autor/Stand]} Damit rücken insb. sog. Managermodelle in den Focus, in denen Gesellschafter nur befristet und mit beschränktem Abfindungsanspruch der Gesellschaft angehören.^[18] Sind die gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen jedoch derart gestaltet, dass die Abfindung die bei Eintritt zu erbringende Einlage nicht wesentlich übersteigen wird, dürfte die Annahme freigebiger Zuwendungen zweifelhaft sein. So verneinte der BFH jüngst beiläufig den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG hins. eventueller Bereicherungen verbleibender Gesellschafter anlässlich des Ausscheidens eines Gesellschafters (aus einer Kapitalgesellschaft).^[19] Entscheidend hierfür war die allen Gesellschaftern von vornherein bekannte Verknüpfung zwischen Erwerb und Aufgabe der Beteiligung.

Rz. 510

^{[Autor/Stand]} Tatbestandlich gilt Satz 1 nur, wenn die Abfindung zum Buchwert des Kapitalanteils im Auflösungs-/Ausscheidensfall im Gesellschaftsvertrag bestimmt ist. Die Anwendung des § 7 Abs. 5 ErbStG mag daher entfallen, wenn eine solche Regelung unter den Gesellschaftern in vertraglicher anderer Form getroffen wurde,^[21] z.B. in einem sog. Poolvertrag.^[22] Stets muss es sich aber um eine solche Buchwertklausel handeln; ob in reiner,^[23] exakter,^[24] üblicher oder modifizierter^[25] Form, wird diskutiert.^[26] Sie ist, wie^[27] bei ungewöhnlichen oder persönlichen Verhältnissen praktiziert (s. § 9 Abs. 2 Satz 3 BewG),^[28] bei der Anteilsbewertung nicht zu berücksichtigen. Die Frage nach ihrer zivilrechtlichen Wirksamkeit^[29] spielt daher im Rahmen des Satzes 1 keine Rolle.

Rz. 511

^{[Autor/Stand]} Einstweilen frei

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[2] Kodifiziert als § 1...