Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 3. Abzug von Schulden und sonstigen Passivposten bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn nach § 5 oder § 4 Abs. 1 EStG ermitteln

a) Allgemeines

Rz. 606

^{[Autor/Stand]} Insoweit wird zunächst auf die Ausführungen in Rz. 556 ff. verwiesen.

Rz. 606.1

^{[Autor/Stand]} Nach § 242 Abs. 1 HGB ist der Kaufmann verpflichtet, in seiner Handelsbilanz nicht nur sein (Aktiv-)Vermögen, sondern auch seine Schulden (vollständig) auszuweisen. Entsprechendes gilt auch für die Steuerbilanz. Gewerbetreibende, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, haben für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (vgl. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist. Der hierin dokumentierte Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz hat zur Konsequenz, dass, sofern nicht eine steuerliche Ansatznorm eingreift, die handelsrechtlichen Aktivierungs- und Passivierungsge- und –verbote auch für die Steuerbilanz maßgebend sind.^[3] Dagegen sind handelsrechtliche Bilanzansatzwahlrechte grundsätzlich nicht für die Steuerbilanz maßgebend, es sei denn, dass einkommensteuerrechtliche Vorschriften ein gleichartiges Ansatzwahlrecht einräumen.^[4] Danach darf in der Steuerbilanz grundsätzlich nicht passiviert werden, was in der Handelsbilanz nicht passiviert werden muss, sondern lediglich passiviert werden darf.^[5]

Rz. 606.2

^{[Autor/Stand]} Bei der Aufstellung der Handelsbilanz sind die handelsrechtlichen Gliederungsvorschriften zu beachten. Nach § 247 Abs. 1 HGB sind auf der Passivseite der Handelsbilanz das Eigenkapital, die Schulden und die passiven Rechnungsabgrenzungsposten gesondert auszuweisen, wobei dies gem. § 243 Abs. 2 HGB "klar und übersichtlich" geschehen muss. Zu den "Schulden" gehören auch die Rückstellungen, insb. die ungewissen Verbindlichkeiten (vgl. § 249 HGB). Speziell die Kapitalgesellschaften haben die Passivseite der Handelsbilanz nach Maßgabe des § 266 Abs. 3 HGB zu gliedern. Die handelsrechtlichen Gliederungsvorschriften sind nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auch für die Errichtung der Steuerbilanz zu beachten.^[7] Danach hat der Einzelunternehmer auf der Passivseite seiner Handels- und Steuerbilanz neben dem Eigenkapital die (gewissen) Verbindlichkeiten, die Rückstellungen, die passiven Rechnungsabgrenzungsposten sowie ggf. die steuerfreien Rücklagen ("Sonderposten mit Rücklagenanteil") auszuweisen.

Rz. 606.3

^{[Autor/Stand]} Unter die Verbindlichkeiten fallen die Anleihen, Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten, erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen, Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen, Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und aus der Ausstellung eigener Wechsel, Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen und gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, sowie die sonstigen Verbindlichkeiten. Dabei kommt es nicht darauf an, ob es sich um Geldschulden oder geldwerte Sachleistungsverpflichtungen handelt.

Rz. 606.4

^{[Autor/Stand]} Die Rückstellungen in der Steuerbilanz setzen sich aus den Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen, aus Steuerrückstellungen und den sonstigen Rückstellungen zusammen.

Rz. 606.5

^{[Autor/Stand]} Die bewertungsrechtliche Berücksichtigung von Schulden und sonstigen Abzügen vom Rohbetriebsvermögen setzt gem. § 103 Abs. 1 BewG unter anderem voraus, dass diese Abzugsposten mit der Gesamtheit oder einzelnen Teilen des Betriebsvermögens i.S.d. Bewertungsgesetzes in einem wirtschaftlichen (sachlichen) Zusammenhang stehen. Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang ist insb. zu bejahen, wenn die Entstehung einer Schuld ursächlich und unmittelbar auf Vorgänge zurückzuführen ist, die das Betriebsvermögen betreffen. Insoweit gelten im Prinzip dieselben Maßstäbe, die auch einkommensteuerrechtlich für die Zuordnung einer Schuld zum Betriebsvermögen ausschlaggebend sind (näher dazu Rz. 562 ff.).^[11]

Rz. 607

^{[Autor/Stand]} Zu den bei der Bewertung des Betriebsvermögens bei den bilanzierenden Gewerbetreibenden und Freiberuflern zu berücksichtigenden Abzugsposten trifft R B 103.1 ErbStR 2019 die folgenden Anweisungen:

Rz. 608

^{[Autor/Stand]} „Schulden und sonstige Abzüge bei bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen

(1) Bei bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen (§ 4 Abs. 1 oder § 5 EStG) sind die Schulden und sonstigen passiven Ansätze, vorbehaltlich Absatz 2, dem Grunde nach zu berücksichtigen (§ 103 Abs. 1 und § 109 BewG).

(2) Die Identität wird bei den Rücklagen durchbrochen (> R B 95 Abs. 2 ErbStR 2019). In der Steuerbilanz gewinnmindernd gebildete Rücklagen sind nicht abzugsfähig (§ 103 Abs. 3 BewG). Das gilt unabhängig vom Rechtsgrund für ihre Bildung. Darunter fallen z.B. Rücklagen nach § 6b EStG, R 6.5 Abs. 4 EStR, R 6.6 EStR. Entsprechendes gilt für Ausgleichsposten nach § 14 KStG, 4g EStG sowie die Luftposten nach § 20 UmwStG. Ausgleichsposten, die Rücklagencharakter h...