Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / B. Unmittelbare Nutzung (§ 7 Satz 1 GrStG)

I. Unmittelbarkeitsgrundsatzes

Rz. 21

^{[Autor/Stand]} Eine Steuerbefreiung nach §§ 3, 4 GrStG kommt nur in Betracht, wenn der betreffende Grundbesitz unmittelbar für steuerbegünstigte Zwecke bzw. durch eine steuerbegünstigte Person genutzt wird. Anders als § 7 Satz 2 GrStG, der den frühestmöglichen Beginn einer Steuerbefreiung regelt, setzt § 7 Satz 1 GrStG voraus, dass der Grundbesitz dem erforderlichen Benutzungszweck tatsächlich zugeführt ist, ihm dient und eine enge Verbundenheit zwischen diesem Grundbesitz, der Person des Nutzenden und dem steuerbegünstigten Zweck besteht.^[2]

Rz. 22

^{[Autor/Stand]} Die Vorschrift des § 7 Satz 1 GrStG schränkt durch die restriktive Anforderung nach einer unmittelbaren Benutzung für den jeweils steuerbegünstigten Zweck den Anwendungsbereich der Befreiungsvorschriften §§ 3, 4 GrStG ein. Soweit einzelne Befreiungsvorschriften in §§ 3, 4 GrStG bereits selbst ausdrücklich an das Tatbestandsmerkmal der Unmittelbarkeit anknüpfen (vgl. § 3 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b, § 4 Nr. 3 Buchst. a, § 4 Nr. 3 Buchst. b GrStG) hat § 7 Satz 1 GrStG zumindest klarstellende Bedeutung.^[4] Die in §§ 4 Nr. 5 Satz 2 GrStG bzw. § 4 Nr. 6 Satz 2 GrStG vorausgesetzte Rechtsträgeridentität entspricht inhaltlich der unmittelbaren Nutzung i.S.d. § 7 Satz 1 GrStG.^[5]

Rz. 23

^{[Autor/Stand]} Unmittelbare Benutzung i.S.d. § 7 Satz 1 GrStG setzt voraus, dass der Steuergegenstand dem Benutzungszweck auch tatsächlich zugeführt wird. Dies hat auf dem nächsten und zweckmäßigsten Weg und in enger Verbundenheit zwischen dem Steuergegenstand, der Person des Nutzenden und dem steuerbegünstigten Zweck zu erfolgen.^[7] Dritte als Benutzer und das Vorliegen steuerlich nicht begünstigter, selbstständiger Zwischenaufgaben sind regelmäßig als für eine Grundsteuerbefreiung schädlich anzusehen.^[8] Das Tatbestandsmerkmal unmittelbare Benutzung ist damit nicht erfüllt, wenn einem Dritten die tatsächliche Benutzung eines Grundstücks durch Rechtsgeschäft, das ihm die Verfügungsmöglichkeit über das Grundstück verschafft, ermöglicht wird.^[9]

Rz. 24

^{[Autor/Stand]} Sofern keiner der ausdrücklich aufgeführten steuerbefreiten Zwecke i.S.d. §§ 3, 4 GrStG ausgeübt wird, muss gleichwohl eine Steuerbefreiung nicht ausscheiden. Rechtsprechung, Finanzverwaltung und Literatur verstehen übereinstimmend den Begriff des "unmittelbaren Benutzens" nicht in einem restriktiven technisch-funktionalen Sinn. Der Begriff "unmittelbar" ist damit nicht ausschließlich in seinem sprachlichen Sinn, d.h. ohne jedes Mittel, auszulegen. Es ist vielmehr auch ausreichend, dass auf dem betreffenden Grundstück nur eine Hilfstätigkeit zur Verwirklichung des begünstigten Zwecks ausgeübt wird, sofern diese Hilfstätigkeit dafür als unentbehrlich anzusehen ist. Daher können z.B.auch Verwaltungsräume das Merkmal der unmittelbaren Benutzung i.S.v. § 7 Satz 1 GrStG erfüllen.^[11]

Rz. 25

^{[Autor/Stand]} Die Rechtsprechung hat mit Rücksicht auf den Sinn und Zweck der jeweiligen Grundsteuerbefreiung auch unentbehrliche Hilfsmaßnahmen, Hilfseinrichtungen und Hilfsmittel noch den steuerbegünstigten Aufgaben zugerechnet, wie z.B. Verwaltungsräume einer gemeinnützigen Körperschaft^[13], Alters- und Erholungsheim eines Diakonissenmutterhauses^[14], Kantine eines Postamtes^[15], Garage eines Geistlichen^[16]. Die betreffenden Sachverhalte sind durchgehend dadurch gekennzeichnet, dass die jeweilige Hilfsaufgabe demjenigen Rechtsträger zugeordnet werden konnte, der durch die Nutzung des Steuergegenstandes den steuerbegünstigten Zweck tatsächlich erfüllt hat.^[17]

Rz. 26

^{[Autor/Stand]} § 7 Satz 1 GrStG verlangt eine unmittelbare Nutzung in Form eines aktiven Handelns für den steuerbegünstigten Zweck.^[19] Die erforderliche Nutzung ist daher nicht gegeben, wenn einem Dritten die tatsächliche Benutzung eines Grundstücks durch ein Rechtsgeschäft, welches ihm die Verfügungsmöglichkeit über das Grundstück verschafft, ermöglicht wird. Grundbesitz, der vom Eigentümer vermietet oder verpachtet wird, wird von diesem regelmäßig nicht für eigene steuerbegünstigte Zwecke genutzt.^[20] Die bloße entgeltliche Überlassung eines Grundstücks zur Nutzung an einen anderen genügt grundsätzlich nicht.^[21] Zweck des Unmittelbarkeitserfordernisses ist es zu verhindern, dass ein Grundstückseigentümer, der an der Art der Benutzung des von ihm vermieteten oder verpachteten Grundstücks kein besonderes eigenes Interesse hat, ohne jede innere Berechtigung einen steuerlichen Vorteil dadurch erhält, dass der Mieter oder Pächter einen grundsteuerrechtlich begünstigten Betrieb dort aufnimmt.^[22]

Rz. 27

^{[Autor/Stand]} Durch die Bestellung eines Erbbaurechts an einem Grundstück werden die Nutzungsrechte des Eigentümers in noch stärkerem Ausmaß als bei einer Vermietung oder Verpachtung eingeschränkt. Durch den Abschluss eines Miet- oder Pachtvertrages über ein Grundstück räumt der Vermieter/Verpächter dem Mieter/Pächter ein obligatorisches Besitz- und Nutzungsrecht ein, welches eine Benutzung des Grundstücks durch den Vermieter/Verpächter während der Laufzeit des Grundstücks au...