Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / B. Voraussetzungen für die Anwendung des Abs. 1

1. Unbeschränkte Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG

Rz. 11

^{[Autor/Stand]} Die Anwendung des § 21 ErbStG setzt voraus, dass es sich um Erwerbe mit unbeschränkter Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG handelt (s. § 2 ErbStG Rz. 25 ff.). Bei beschränkter Steuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG; s. § 2 ErbStG Rz. 87 ff.) besteht keine Anrechnungsmöglichkeit. Der Erblasser bzw. Zuwender oder der Erwerber müssen Inländer sein. Diese Beschränkung ist europarechtskonform.^[2] Ob der Erwerber die Steuer selbst bezahlt hat, ist unerheblich. Eine Identität der belasteten Personen im Inland und Ausland ist auch nicht erforderlich.^[3] Zur unbeschränkten Steuerpflicht Juristischer Personen i.S.v. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d ErbStG s. § 2 ErbStG Rz. 64 ff.).

Rz. 12– 15

^{[Autor/Stand]} Einstweilen frei.

Rz. 16

^{[Autor/Stand]} Zur unbeschränkten Steuerpflicht gehört gem. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b ErbStG die sog. erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht deutscher Staatsangehöriger während der ersten fünf Jahre nach ihrem Wegzug in das Ausland (s. § 2 ErbStG Rz. 77 ff.). Strittig ist, ob hier der enge Auslandsvermögensbegriff des § 21 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG gilt^[6]. Dies dürfte nicht der Fall sein, weil § 21 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG vom Wortlaut her verlangt, dass der Erbländer Inländer war. Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b ErbStG gelten nur deutsche Staatsbürger, die wegziehen, als Inländer^[7]

Rz. 17

^{[Autor/Stand]} Nicht dazu gehört die sog. erweiterte beschränkte Steuerpflicht nach § 4 AStG, die bei Wegzüglern in ein Niedrigsteuergebiet i.S.d. § 2 Abs. 1 AStG eintritt (s. § 2 ErbStG Rz. 117 ff.). Diese Steuerpflicht entfällt jedoch und ermöglicht eine Anrechnung, wenn für das ihr unterliegende Vermögen im Ausland eine Erbschaftsteuer erhoben wird, die mindestens 30 % der deutschen Erbschaftsteuer beträgt (§ 4 Abs. 2 AStG, s.a. § 121 BewG Rz. 650).

Rz. 18

Hinweis

Eine Doppelbesteuerung von z.B. inländischen Bankguthaben lässt sich dadurch vermeiden, dass vor dem Wegzug ins Ausland diese Vermögenswerte ins Ausland verbracht werden, weil dann ausländische Einkünfte i.S.v. § 34c EStG nicht vorliegen und § 4 Abs. 1 AStG entfällt.^[9]

Rz. 19

^{[Autor/Stand]} Bestand überhaupt kein inländisches Besteuerungsrecht, kann die Doppelberücksichtigung eines Sachverhalts nach § 174 Abs. 1 AO geändert werden, wenn der widerstreitende (richtige) Steuerbescheid von einer Behörde eines EU-Mitgliedstaats stammt.^[11]

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[2] EuGH v. 12.2.2009 – Rs. C-67/08 – Block, BFH/NV 2009, 677.

[3] BFH v. 6.3.1990 – II R 32/86, BStBl. II 1990, 786.

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[6] So Weinmann in Moench/Weinmann, § 21 ErbStG Rz. 12, 75.

[7] So Schienke-Ohletz in von Oertzen/Loose2, § 21 ErbStG Rz. 28 a.E. mit Verweis auf Kotzenberg im Münchener Anwaltshandbuch Erbrecht5, § 34 Rz. 59.

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[9] Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, § 21 ErbStG Rz. 11; Eisele in Kapp/Ebeling, § 21 ErbStG Rz. 5.

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[11] BFH v. 12.5.2012 – I R 73/10, BFH/NV 2012, 1682.

2. Wegfall des Antragsrecht zur unbeschränkten Steuerpflicht nach § 2 Abs. 3 ErbStG n.F.

Rz. 20

^{[Autor/Stand]} Nach § 2 Abs. 3 ErbStG konnte ein Erwerber statt der beschränkten Steuerpflicht die Besteuerung seines Erwerbs als unbeschränkt steuerpflichtig wählen. In der Folge war § 21 ErbStG entsprechend anwendbar. Der Gesetzgeber hat durch Art. 4 Nr. 1 Buchst. b Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz (StUmgBG) vom 23.6.2017^[2] § 2 Abs. 3 ErbStG mit Wirkung ab dem 25.6.2017 für Erwerbe, bei denen die Steuer nach dem 24.6.2017 entstanden ist, aufgehoben.

Rz. 21

^{[Autor/Stand]} Mit Urteilen vom 10.5.2017^[4] hatte der BFH zuvor entschieden, dass während der Geltung des § 2 Abs. 3 ErbStG diese Regelung wegen der Beschränkung des freien Kapitalverkehrs (Art. 63 AEUV) aufgrund ihrer gegen Unionsrecht verstoßenden Wahlrechtsmöglichkeit nicht anwendbar ist. Ausschlaggebend war jedoch, dass bereits mit Urteil vom 8.6.2016^[5] der EuGH das Antragsrecht für beschränkt Steuerpflichtige auch in EU/EWR-Fällen für nicht ausreichend gehalten und festgestellt hatte, dass die dadurch entstehende Ungleichbehandlung einen nicht zu rechtfertigenden Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 AEUV darstellt.

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[2] StUmgBG v. 23.6.2017, BGBl. I 2017, 1682 (1688).

[Autor/Stand] Autor: Högl, Stand: 01.01.2021

[4] BFH v. 10.5.2017 – II R 53/14, BFH/NV 2017, 1389; ErbStB 2017, 300 (Marfels) und II R 2/16, BFH/NV 2017, 1319.

[5] EuGH v. 8.6.2016 – Rs. C-479/14 – Hünnebeck, NJW 2016, 2638; s.a. ErbStB 2016, 269 (Feldner).

3. Entsprechensklausel

Rz. 22

^{[Autor/Stand]} Eine Anrechnung ist nur möglich, wenn dasselbe Auslandsvermögen sowohl der deutschen als auch der ausländischen Erbschaftsteuer unterliegt. Für diesen Vergleich sind die beiden Auslandsvermögensbegriffe des § 21 Abs. 2 ErbStG maßgeblich (s. Rz. 58 ff.).

Rz. 23

^{[Autor/Stand]} Das Auslandsvermögen muss in Deutschland steuerbar und nicht in vollem Umfang steuerfrei sein. Ob z.B. der Wertansatz im Inland niedriger ist, ist ohne Bedeutung.^[3] Ist bereits das Aus...