Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / ee) Passives Sonderbetriebsvermögen

Rz. 1339

^{[Autor/Stand]} Schulden eines Gesellschafters gegenüber Dritten oder gegenüber der Personengesellschaft gehören zum notwendigen passiven Sonderbetriebsvermögen, wenn sie unmittelbar durch den Betrieb der Personengesellschaft oder durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst sind.^[2] Dies trifft insb. in den folgenden Konstellationen zu:

• bei Krediten, die der Personengesellschafter zur Finanzierung der Beteiligung an der Personengesellschaft verwendet hat;^[3]
• bei Krediten, die der Gesellschafter zur Finanzierung von aktiven Wirtschaftsgütern seines Sonderbetriebsvermögens I oder Sonderbetriebsvermögens II eingesetzt hat^[4], z.B. bei Darlehen, die der Kommanditist zum Erwerb seines zum aktiven Sonderbetriebsvermögen II gehörenden Anteils an der Komplementär-GmbH aufgenommen hat;^[5]
• bei Krediten, deren Valuta der Personengesellschafter unmittelbar für betriebliche Zwecke der Personengesellschaft einsetzt, z.B. zur Tilgung von Schulden der Personengesellschaft.^[6]

Rz. 1340

^{[Autor/Stand]} Schulden und sonstige Abzüge, die mit Grundbesitz in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, den der Eigentümer-Gesellschafter der Personengesellschaft zur Nutzung überlassen hat (Sonderbetriebsvermögen I), teilen das Schicksal der Zuordnung des Grundbesitzes und stellen deshalb negatives Sonderbetriebsvermögen dar.

Rz. 1341

^{[Autor/Stand]} In diesem Zusammenhang konnten sich bei der bis zum 31.12.2008 geltenden Rechtslage – mit der Anwendung des § 99 Abs. 2 BewG a.F.^[9] – Schwierigkeiten ergeben, so beispielsweise in dem Fall, dass ein einer Kapitalgesellschaft gehörendes Grundstück von dieser zu 60 % eigengewerblich genutzt und zu 40 % an eine Personengesellschaft zur Nutzung überlassen wurde, an der die Eigentümer-Kapitalgesellschaft beteiligt war. Wie waren in diesem Fall die mit dem Grundstück wirtschaftlich zusammenhängenden Verbindlichkeiten bei der Bewertung des Betriebsvermögens zu berücksichtigen?

Rz. 1342

^{[Autor/Stand]} Folgte man bei der Zurechnung des Grundstücks zum Sonderbetriebsvermögen der Regelung in § 99 Abs. 2 Satz 1 BewG a.F., kam man zu dem Ergebnis, dass das Grundstück bewertungsrechtlich originäres Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft war, und zwar auch der Grundstücksteil, der der Personengesellschaft zur Nutzung überlassen wurde. In der Steuerbilanz der Kapitalgesellschaft waren jedoch nur 60 % der mit dem Grundstück zusammenhängenden Schulden zu bilanzieren. Die restlichen 40 % gehörten als negatives Sonderbetriebsvermögen in die Sonderbilanz der Gesellschafterin bei der Personengesellschaft.

Rz. 1343

^{[Autor/Stand]} Bei der Ermittlung des Werts des Betriebsvermögens der Kapitalgesellschaft konnte nur das übernommen werden, was ertragsteuerlich in ihrer Steuerbilanz als Schuld ausgewiesen war, also nur 60 % der gesamten Schuld. Bei der Personengesellschaft schied ein Schuldenabzug aus, weil das Wirtschaftsgut "Betriebsgrundstück" bei ihr nicht erfasst war und somit ein nach § 103 Abs. 1 BewG erforderlicher wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Gesamtheit des Betriebs oder mit einzelnen Teilen des Betriebs nicht gegeben war.

Folgte man dagegen bei der Zuordnung des Betriebsgrundstücks der Regelung des § 99 Abs. 2 Satz 4 BewG a.F., so war eine Aufteilung in originäres Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft (60 % des Grundstücks) und Sonderbetriebsvermögen der Personengesellschaft (restliche 40 % des Grundstücks) vorzunehmen. Dieser Aufteilung, die auch der ertragsteuerlichen Zurechnung der Grundstücksteile entsprach, folgte der Schuldenabzug. Das, was in der Steuerbilanz der Kapitalgesellschaft als Schuld ausgewiesen war, war bei der Bewertung ihres Betriebsvermögens abziehbar. Die in der Sonderbilanz ausgewiesenen Schulden von 40 % waren dagegen bei der Ermittlung des Betriebsvermögens der Personengesellschaft zu berücksichtigen; hier bestand der nach § 103 Abs. 1 BewG erforderliche Zusammenhang mit einem Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens.^[12] Die letztgenannte Auffassung war m.E. vorzugswürdig.

Rz. 1344

^{[Autor/Stand]} Zur Qualifikation von Bürgschaften, die der Personengesellschafter z.B. für Schulden der Personengesellschaft übernommen hat, als passives Sonderbetriebsvermögen vgl. z.B. Wacker in Schmidt.^[14]

Rz. 1345

^{[Autor/Stand]} Kein negatives Sonderbetriebsvermögen sind Verbindlichkeiten des Personengesellschafters, der seinen Gesellschaftsanteil durch Erbfolge erworben hat, aus Geldvermächtnissen, Pflichtteils- und Erbersatzansprüchen dritter Personen. Solche Verbindlichkeiten führen nach der Rechtsprechung des BFH nicht zu Anschaffungskosten für das im Erbwege erlangte Betriebsvermögen; es handelt sich vielmehr um Privatschulden.^[16]

Rz. 1346– 1358

^{[Autor/Stand]} Einstweilen frei.

[Autor/Stand] Autor: Dötsch, Stand: 01.08.2024

[2] Vgl. dazu z.B. Wacker in Schmidt43, § 15 EStG Rz. 521.

[3] Vgl. z.B. BFH v. 20.9.2007 – IV R 68/05, BStBl. II 2008, 483.

[4] BFH v. 28.10.1999 – VIII R 42/98, BStBl. II 2000, 390.

[5] BFH v. 30.3.1993 – VIII R 63/91, BStBl. II 1993, 706; BFH v. 12.2.2004 – VI...