Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / I. Umfang der Ermäßigung

Rz. 25

^{[Autor/Stand]} Je nachdem, ob der Zweiterwerb nur aus dem ursprünglichen Vermögen des Ersterwerbs besteht, was i.d.R. selten ist,^[2] oder ob mit dem zweiten Erwerb zusammen mit dem begünstigten Vermögen weiteres Vermögen des Zwischenerwerbers übergeht, das nicht begünstigt ist, ist die Berechnung einfach oder kompliziert. Im ersten Fall erfolgt keine Aufteilung. § 27 Abs. 2 ErbStG ist nicht einschlägig.^[3]

Rz. 26

^{[Autor/Stand]} Im letzteren Fall ist die Steuer für den Letzterwerber in dem Verhältnis aufzuteilen, in dem der Wert des begünstigten Vermögens zu dem Wert des steuerpflichtigen Gesamterwerbs ohne Abzug des ihm zustehenden Freibetrags steht. Der dementsprechend gekürzte Betrag ermäßigt dann die Erbschaftsteuer. Drei umfangreiche Beispiele zur Berechnung des Ermäßigungsbetrags finden sich in H E 27 ErbStH 2019,wobei die Beispiele 1, 2 und 3 den Beispielen 3, 4 und 5 in den vorhergehenden H E 2011 entsprechen.^[5]. Die Beispiele 2 und 3 in den ErbStH 2019 handeln jeweils die Kombination mit Wertveränderungen in mehrfach erworbenem Vermögen ab.^[6]

Beispiel 1 aus H E 27 ErbStH 2019

Großvater G (verstorben am 2.2.2015) vermachte seinem Enkel E ein Wertpapierdepot mit einem Steuerwert von 1.000.000 EUR. Das Depot war mit einer Restschuld aus der Anschaffung von 100.000 EUR belastet. Diese Schuld musste E mit übernehmen. Als E selbst am 1.8.2018 durch einen Unfall ums Leben kommt, erbt seine Ehefrau F das Wertpapierdepot, Wert zu diesem Zeitpunkt 1.000.000 EUR, und ein Geschäftsgrundstück (ohne Vermietung zu Wohnzwecken) mit einem Grundbesitzwert von 1.200.000 EUR. Auf demWertpapierdepot ruht noch eine Restschuld von 100.000 EUR, auf dem Grundstück noch eine Restschuld von 500.000 EUR. Eine steuerfrei zu stellende Ausgleichsforderung nach § 5 ErbStG ist nicht gegeben.

Besteuerung des Vermächtnisnehmers E 2015

Wertpapiere	1.000.000 EUR
Nachlassverbindlichkeiten	./.   100.000 EUR
Bereicherung	900.000 EUR
Persönlicher Freibetrag	./.   200.000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb	700.000 EUR
Steuersatz 19 %
Erbschaftsteuer	133.000 EUR

Besteuerung des Erwerbs der F 2018

Wertpapiere	1 000 000 EUR
Weiteres Vermögen	+ 1.200.000 EUR
Gesamterwerb	2.200.000 EUR
Nachlassverbindlichkeiten	./.   600.000 EUR
Erbfallkostenpauschale	./.    10.300 EUR
Wert des Erwerbs	1.589.700 EUR
Persönlicher Freibetrag	./.   500.000 EUR
Versorgungsfreibetrag	./.   256.000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb	833.700 EUR
Steuersatz 19 %
Erbschaftsteuer	158.403 EUR

Ermäßigungsbetrag nach § 27 Abs. 2 ErbStG

Auf den mehrfach besteuerten Teil des Vermögens (= begünstigtes Vermögen) entfallender Steuerbetrag:

Abzug der unmittelbar zuzuordnenden Schulden

Begünstigtes Vermögen 2018

1.000.000 EUR – 100.000 EUR =	900.000 EUR	900.000 EUR
Maximal Nettowert beim Erwerb 2008	./. 900.000 EUR
Dem nicht begünstigten Vermögen 2011 zuzurechnen	0 EUR

Nicht begünstigtes Vermögen 2018

1.200.000 EUR – 500.000 EUR =	700.000 EUR
Werterhöhung begünstigtes Vermögen (wie oben)	+      0 EUR
	700.000 EUR	+   700.000 EUR
Summe		1.600.000 EUR

Anteil des begünstigten Nettovermögens 2018

900.000 EUR : 1.600 000 EUR = 56,25 %

Anteil der auf begünstigtes Vermögen entfallenden Erbschaftsteuer 2018

158.403 EUR × 56,25 % = 89.102 EUR

Maßgeblicher Ermäßigungssatz für 4 Jahre = 35 %

Ermäßigungsbetrag 89.102 EUR × 35 % =

31.186 EUR

Höchstbetrag nach § 27 Abs. 3 ErbStG

Erbschaftsteuer 2015 = 133.000 EUR

Höchstbetrag 133.000 EUR × 35 % = 46.550 EUR

Der Höchstbetrag wird hier nicht überschritten.

Wenn das Vermögen 2015 beim nachfolgenden Erwerb 2018 nicht vollständig übergeht (z.B. wegen Verbrauchs), muss auch die Steuer 2015 nach dem Nettowert des begünstigten Vermögens 2015 zum gesamten Nettowert 2015 aufgeteilt werden. Die Berechnung mit den unmittelbar bzw. nicht unmittelbar zuzurechnenden Schulden muss analog der obigen Darstellung erfolgen, allerdings nur auf der Basis der Werte 2015.

Erbschaftsteuer 2018

Erbschaftsteuer vor Ermäßigung	158.403 EUR
Ermäßigungsbetrag § 27 ErbStG	./.  31.186 EUR
Festzusetzende Erbschaftsteuer	127.217 EUR

Rz. 27

^{[Autor/Stand]} Ist eine genaue Trennung nicht möglich, so setzt zugunsten des Steuerpflichtigen die Finanzverwaltung die beim ersten Erwerb vorhandenen Beteiligungsverhältnisse in begünstigtes und nicht begünstigtes Vermögen an.^[8]

Rz. 28

^{[Autor/Stand]} Stehen mit dem mehrfach erworbenen Vermögen Schulden und Lasten im wirtschaftlichem Zusammenhang, so ist die Steuer für den Gesamterwerb in dem Verhältnis aufzuteilen, in welchem der Nettowert des begünstigten Vermögens nach Abzug der mit diesem Vermögen zusammenhängenden Schulden und Lasten zu dem Wert des steuerpflichtigen Gesamterwerbs nach Abzug aller Schulden und Lasten und vor Abzug des dem Erwerber zustehenden Freibetrags steht. Die nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit begünstigtem Vermögen stehenden Schulden und Lasten (z.B. Erbfallkosten, sonstige Erblasserschulden, Vermächtnisse, Auflagen sowie Pflichtteils- und Zugewinnausgleichsansprüche) bleiben nur bei der Ermittlung des Aufteilungs...