Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / II. Annahme eines Gebäudes auf fremdem Grund und Boden

Rz. 15

^{[Autor/Stand]} Die Anwendung des § 148a BewG erfordert, dass das Gebäude einem anderen als dem Grundstückseigentümer steuerlich zuzurechnen ist. Eine solche Zurechnung kann sich aus dem Zivilrecht ergeben, wenn es sich bei dem Gebäude um einen Scheinbestandteil handelt. Kritisch ist die Frage zu beantworten, ob auch das wirtschaftliche Eigentum zu einer Bewertung nach § 148a BewG führt. § 94 Abs. 1 Satz 1 BewG hat dies ausdrücklich in der Weise geregelt, dass das Gebäude aufgrund von wirtschaftlichem Eigentum einem anderen als dem Grundstückseigentümer zugerechnet werden kann. Eine solche Regelung fehlt in § 148a BewG. Hinzu kommt, dass die Anknüpfung an das wirtschaftliche Eigentum dem Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht, das weitestgehend an das Zivilrecht anknüpft, fremd ist. Christoffel/Geckle/Pahlke^[2] versuchen hier eine Brücke zwischen wirtschaftlichem Eigentum und zivilrechtlicher Prägung des Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts dergestalt zu schlagen, dass es bei Anwendung des § 148a BewG darum gehe, den zivilrechtlichen Anspruch des wirtschaftlichen Eigentümers des Gebäudes in Form eines Grundstückswerts zu ermitteln. Einer solchen Betrachtungsweise dürfte zuzustimmen sein.

Mit Einführung der ErbStR 2003^[3] hat die Finanzverwaltung das Vorliegen eines Gebäudes auf fremdem Grund und Boden hinsichtlich des wirtschaftlichen Eigentums in der Weise eingeschränkt, als nunmehr einzig auf das Vorliegen eines Ersatzanspruchs abgestellt wird (vgl. Anm. 22–31).

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[2] Christoffel/Geckle/Pahlke, § 12 ErbStG Rz. 534.

[3] ErbStR 2003 v. 17.3.2003, BStBl. I Sondernummer 1/2003, S. 2.

1. Gebäude als Scheinbestandteil

Rz. 16

^{[Autor/Stand]} Handelt es sich bei einem Gebäude, das nicht von dem Grundstückseigentümer errichtet worden ist, um einen Scheinbestandteil, ist für den Grund und Boden und das Gebäude im Bedarfsfall eine Bewertung nach § 148a BewG durchzuführen. Die Voraussetzungen für das Vorliegen eines Scheinbestandteils bestimmen sich ausschließlich nach dem Zivilrecht. Nach § 95 Abs. 1 Satz 1 BGB handelt es sich bei dem Scheinbestandteil um einen Bestandteil eines Grundstücks, der nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden worden ist. Dies ist in erster Linie nach dem Willen des Herstellers zu beurteilen, sofern dieser mit dem nach außen in Erscheinung tretenden Sachverhalt in Einklang zu bringen ist. Verbindet ein Mieter, Pächter oder ein in ähnlicher Weise schuldrechtlich Berechtigter Sachen mit dem Grund und Boden, spricht i.d.R. eine Vermutung dafür, dass dies mangels besonderer Vereinbarungen nur in seinem Interesse für die Dauer des Vertragsverhältnisses und damit zu einem vorübergehenden Zweck geschieht. Diese Vermutung wird nicht bereits durch eine massive Bauart des Bauwerks oder eine lange Dauer des Vertrags entkräftet. Ein vom Mieter oder Pächter eines Grundstücks errichtetes massives Gebäude fällt demnach nicht in das Eigentum des Grundstückseigentümers, wenn der Miet- oder Pachtvertrag bestimmt, dass der Mieter bzw. Pächter das von ihm errichtete Gebäude nach Beendigung des Nutzungsverhältnisses zu entfernen und den früheren Zustand wieder herzustellen hat und der tatsächliche Vollzug einer solchen vertraglichen Verpflichtung von den Beteiligten von Anfang an ernst gewollt ist.

Rz. 17

^{[Autor/Stand]} Von einem Scheinbestandteil nach § 95 Abs. 1 Satz 2 BGB ist auch auszugehen, wenn ein Nießbraucher ein Gebäude auf einem zu seinen Gunsten mit einem Nießbrauch belasteten Grundstück baut. Denn Gebäude gehören nach § 95 Abs. 1 Satz 2 BGB dann nicht zu den Bestandteilen eines Grundstücks, wenn das Gebäude in Ausübung eines Rechtes an einem fremden Grundstück von dem Berechtigten mit dem Grundstück verbunden worden ist. Zu den vorgenannten Rechten gehört insbesondere der Nießbrauch i.S. der §§ 1030 ff. BGB. Laut BFH v. 7.9.2012^[3] genügt es dabei, dass die Verbindung des Gebäudes oder anderen Werks mit dem Grundstück durch den Nießbraucher erfolgt. Der Inhalt und der Zweck des Rechts an einem fremden Grundstück brauchen nicht auf die Herbeiführung der Verbindung abgestellt zu sein.

Anders verhält es sich, wenn das Nießbrauchsrecht erst nach der Errichtung des Gebäudes bestellt wird. Das Gebäude ist kein Scheinbestandteil, sondern vielmehr wesentlicher Bestandteil des Grundstücks und damit grundsätzlich dem zivilrechtlichen Eigentümer des Grund und Bodens zuzurechnen. Nur wenn der Nießbraucher aufgrund einer vertraglichen Vereinbarung (vgl. Anm. 23–25) "die tatsächliche Herrschaft über das Grundstück ausübt"^[4] und über die Substanz des belasteten Grundstücks verfügen kann (Wertminderung bzw. -steigerung), kann wirtschaftliches Eigentum angenommen werden.

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[3] BFH v. 7.9.2012 – II B 45/12, BFH/NV 2012, 1945-1946

[4] BFH v. 1.10.1997 – X R 91/94, BFHE 184, 179, BStBl. II 1998, 203; v. 28.7.1999 – X R 38/98, BFHE 190, 139 = BStBl. II 2000, 653.

2. Wirtschaftliches Eigentum

Rz. 18

^{[Autor/Stand]} In ...