Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / II. Einzelheiten

1. Einleitung

Rz. 556

^{[Autor/Stand]} Zur Bedeutung und zum Anwendungsbereich des § 103 Abs. 1 BewG wird zunächst auf die Ausführungen unter Rz. 11 ff. verwiesen.

Rz. 557

^{[Autor/Stand]} Schulden und sonstige Abzüge i.S.v. § 103 Abs. 1 BewG stellen diejenigen Verbindlichkeiten, Rückstellungen, passive Rechnungsabgrenzungsposten und sonstige Abzugsbeträge dar, die nach § 95 Abs. 1 BewG zum Betriebsvermögen gehören. Diese Positionen sind auch nach dem Bewertungsrecht betriebsvermögensmindernd zu berücksichtigen, wenn und soweit sie mit der Gesamtheit oder einzelnen Teilen des (bewertungsrechtlich zu erfassenden) Betriebsvermögens in einem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen.

Rz. 558

^{[Autor/Stand]} Nach der ab 1.1.2009 geltenden, durch das ErbStRG v. 24.12.2008^[4] begründeten Rechtslage besteht zwar bei bilanzierenden Steuerpflichtigen – im Gegensatz zur Rechtslage vor dem 1.1.2009 – keine grundsätzliche Bewertungsidentität zwischen den aktiven und passiven Ansätzen in der Steuerbilanz und den bewertungsrechtlichen Besitz- und Schuldposten mehr. Wohl aber existiert nach wie vor eine prinzipielle Bestandsidentität.

Rz. 559

^{[Autor/Stand]} In R B 95 Abs. 2 ErbStR 2019wird in diesem Zusammenhang zutreffend Folgendes ausgeführt:

„Bei bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen (§ 4 Abs. 1 oder § 5 EStG) führt die Anknüpfung an die Grundsätze der steuerlichen Gewinnermittlung regelmäßig zu einer Identität zwischen der Steuerbilanz auf den Bewertungsstichtag oder den Schluss des letzten vor dem Bewertungsstichtag endenden Wirtschaftsjahrs und dem bewertungsrechtlichen Betriebsvermögen. Der Grundsatz der Identität wird insb. durchbrochen bei

• 1. Gewinnansprüchen gegen eine beherrschte Gesellschaft als sonstigem Abzug bei der beherrschten Gesellschaft (§ 103 Abs. 2 BewG),
• 2. Rücklagen (§ 103 Abs. 3 BewG),
• 3. Bilanzposten im Sinne des § 137 BewG,
• 4. selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sowie geschäfts-, firmenwert- oder praxiswertbildenden Faktoren, denen ein eigenständiger Wert zugewiesen werden kann, z.B. Kundenstamm, Know-how (> R B 11.5 Abs. 3 Satz 4 und 5 ErbStR 2019),
• 5. Rückstellungen (> R B 11.5 Abs. 3 Satz 3 ErbStR 2019).”

Rz. 560

^{[Autor/Stand]} Diese Grundsätze gelten sinngemäß auch für solche Steuerpflichtigen (Gewerbetreibende und Freiberufler), die ihren Gewinn nicht durch Bilanzierung, sondern durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) ermitteln. Auch insoweit sind im Rahmen der Bewertung des Betriebsvermögens grundsätzlich nur solche Schulden und sonstigen Abzüge zu berücksichtigen, die nach ertragsteuerrechtlichen Maßstäben negatives Betriebsvermögen bilden.

Rz. 561

^{[Autor/Stand]} In Bezug auf die Zuordnung von (positiven und negativen) Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen bei nicht bilanzierenden Steuerpflichtigen heißt es in R B 95 Abs. 3 ErbStR 2019 wie folgt:

"Bei nicht bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen gehören alle Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt werden, zum Betriebsvermögen (notwendiges Betriebsvermögen). Bewegliche Wirtschaftsgüter, die zu mehr als 50 Prozent eigenbetrieblich genutzt werden, sind in vollem Umfang notwendiges Betriebsvermögen. Grundstücke, die teilweise betrieblich und teilweise privat genutzt werden, sind nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen aufzuteilen. Gewillkürtes Betriebsvermögen ist zu berücksichtigen, wenn die Bildung ertragsteuerrechtlich zulässig und das Wirtschaftsgut tatsächlich dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet worden ist. Forderungen und Verbindlichkeiten, die mit dem Betrieb in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, gehören zum Betriebsvermögen, ebenso Bargeld und Bankguthaben, die aus gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeiten herrühren. Bei freiberuflich Tätigen sind Honoraransprüche, die bis zum Bewertungsstichtag entstanden sind, als Forderung zu erfassen. Sie sind in dem Zeitpunkt entstanden, in dem die zu erbringenden Leistungen vollendet waren. Honoraransprüche für Teilleistungen sind insoweit entstanden, als auf ihre Vergütung nach einer Gebührenordnung oder auf Grund von Sondervereinbarungen zwischen den Beteiligten ein Anspruch besteht."

Rz. 562

^{[Autor/Stand]} Nicht anders als unter der Geltung der Rechtslage vor dem 1.1.2009 mindern Schulden und sonstige Abzüge grundsätzlich nur dann das bewertungsrechtliche Betriebsvermögen, wenn diese Positionen nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen zum Betriebsvermögen gehören. Das trifft zu, wenn die genannten Abzugsposten einen wirtschaftlichen Zusammenhang zum (Gesamt-)Betrieb oder einzelnen Teilen des Betriebs (etwa einzelnen positiven Wirtschaftsgütern) aufweisen. Schon für die ertragsteuerrechtliche Zuordnung von Schulden und sonstigen Abzugsposten zum Betriebsvermögen gilt folglich derselbe Maßstab, dessen Anlegung auch § 103 Abs. 1 BewG für die Berücksichtigung von Schulden und sonstigen Abzügen bei der Ermittlung des bewertungsrechtlichen Betriebsvermögens gebietet. Soweit daher...