Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / III. Rückstellungen für Jubiläumszuwendungen

Schrifttum:

Becker, Die Rückstellungen für Jubiläumszuwendungen, DB 1987, 854; Bode/Grabner, Jubiläums-Rückstellungen nach der Rechtsprechung des BFH, DB 1987, 1261; Christoffel, Die Große Steuerreform, Freiburg 1990, Tz. 570 f.; ders., Die Vermögensteuer-Richtlinien 1989 im betrieblichen Bereich unter dem besonderen Blickwinkel der GmbH und der GmbH & Co KG, GmbHR 1990, 174; Grabner, Rückstellungen für Jubiläumszahlungen, BetrAV 1986, 234; Güldenagel, Abzugsfähigkeit der Verpflichtungen aus zugesagten Jubiläumszuwendungen nach Bewertungsrecht, DB 1988, 313; –hg.–, Rückstellung für Jubiläumszuwendungen bei der Einheitsbewertung, DB 1988, 2435; Schaks, Rückstellungen für rechtsverbindlich zugesagte Jubiläumszuwendungen bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens, DStZ 1988, 485; Teß, Auswirkungen des Steuerreformgesetzes 1990 auf die Vermögensteuer, DStR 1988, 534.

1. Rechtslage bis zum Stichtag 1.1.1988

Rz. 21

^{[Autor/Stand]} Für die Ertragsbesteuerung ist durch das BFH-Urt. IV R 81/84 vom 5.2.87 (BStBl. II 1987, 845 = StRK EStG 1975 § 5 Rückst. R. 20) erstmals allgemein anerkannt worden, daß für rechtsverbindlich zugesagte Jubiläumszuwendungen eine Rückstellung in dem Umfang gebildet werden muß, in dem die Anspruchsvoraussetzungen durch die vergangene Betriebszugehörigkeit des Arbeitnehmers erfüllt sind. In den Urteilsgründen wird der Jubiläumszusage und damit der Anwartschaft des Arbeitnehmers weitgehende Ähnlichkeit mit der Pensionsanwartschaft bescheinigt, gleichwohl aber eine Gleichstellung mit der Versorgungsregelung des § 6a EStG verneint. Becker (DB 1987, 854) weist darauf hin, daß der Große Senat des BAG im Urt. GrS 1/86 vom 16.9.86 entschieden habe, "daß Jubiläumszuwendungen ähnlich wie Pensionen zeitanteilig verdient werden". In dem oa. BFH-Urt. werden Parallelen auch zu den Wiederauffüllungs- und Rekultivierungsverpflichtungen sowie zu Weihnachtsgratifikationen und zum Urlaubsgeld gezogen. Der Unterschied zwischen bereits in der Vergangenheit erbrachter Arbeitnehmerleistung und erst in Zukunft gezahltem Entgelt führe zu einem "Erfüllungsrückstand, der die Bildung einer Rückstellung gebiete". Becker sieht darin "die Kernfeststellung des Urteils". Auch stellt er zutreffend fest, daß – im Gegensatz zur Ertragsbesteuerung – die Frage, ob die Jubiläumszusage auflösend oder aufschiebend bedingt sei, für die Vermögensbesteuerung entscheidungserheblich bleibe.

Rz. 22

^{[Autor/Stand]} Grabner (BetrAV 1986, 234) vertritt die Auffassung, daß Rückstellungen für Jubiläumszuwendungen bei der Vermögensbesteuerung grundsätzlich als Schuldposten zum Abzug zuzulassen seien. Betrachtet vom Standpunkt des verpflichteten Arbeitgebers aus beruhten die Jubiläumszuwendungen auf nahezu dem gleichen, jedenfalls aber auf einem sehr ähnlichen wirtschaftlichen und rechtlichen Sachverhalt wie Pensionsanwartschaften. Eine Jubiläumsverpflichtung unterscheide sich von einer betrieblichen Versorgungszahlung auf Kapitalbasis (abgesehen von deren Versorgungscharakter) doch eigentlich nur noch durch die frühere Fälligkeit.

Rz. 23

^{[Autor/Stand]} Güldenagel (DB 1988, 313) vergleicht die Jubiläumsverpflichtungen mit den Weihnachtsgeld-Verpflichtungen bei abweichendem Wirtschaftsjahr. Solche Verpflichtungen seien trotz des Vorbehalts der Freiwilligkeit als Schuld abzugsfähig, wenn sie im abweichenden Abschlußzeitpunkt schon bestanden hätten (vgl. auch § 103 BewG Anm. 174). Die Voraussetzung, daß der Mitarbeiter zu Weihnachten noch in den Diensten des Arbeitgebers stehe, stelle nach der BFH-Rechtsprechung keine schädliche Bedingung dar. Die Möglichkeit der Kündigung bleibe vielmehr als auflösende Bedingung außer Betracht. Die dargestellten Grundsätze für die bewertungsrechtliche Abzugsfähigkeit der Weihnachtsgeld-Verpflichtungen bei abweichendem Wirtschaftsjahr seien voll auf die Jubiläumszusagen zu übertragen. Dabei gelte die Bedingung, daß der Mitarbeiter das Weihnachtsfest in den Diensten des Arbeitgebers erleben müsse, in gleicher Qualifikation wie bei der Zusage einer Geldzahlung anläßlich eines Jubiläums.

Rz. 24

^{[Autor/Stand]} Ähnlich wie Güldenagel argumentiert Schaks (DStZ 1988, 485). Der Arbeitgeber müsse damit rechnen, daß er seinen Erfüllungsrückstand aus der Jubiläumszusage, der bis zum Zeitpunkt des Arbeitnehmerjubiläums kontinuierlich anwachse, zu begleichen habe. Aus der Sicht des Arbeitgebers handele es sich bei seinem Erfüllungsrückstand um eine Last, die nur dann wegfalle, wenn der begünstigte Arbeitnehmer den Zeitpunkt des Jubiläums nicht erreiche. Da das Fortbestehen der Verpflichtung von einem zukünftigen ungewissen Ereignis abhänge, liege eine auflösend bedingte Last iS des § 7 Abs. 1 BewG vor.

Rz. 25

^{[Autor/Stand]} Demgegenüber vertritt das FG Münster im Urt. III 7132/87 EW v. 25.8.88 die Auffassung, daß Rückstellungen für Jubiläumszuwendungen bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens als aufschiebend bedingte Lasten nicht abzugsfähig sind. Hierzu wird in den Gründen folgendes vorgetragen:

„1. Bezüglich des Jubiläumsaufwandes ist schon zweifelhaft, ob die Ve...