Steuerbegünstigte Schenkung eines Kommanditanteils

Leitsatz

1. Der Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG vor 2009 ist erfüllt, wenn ein Mitunternehmeranteil im ertragsteuerrechtlichen Sinn vom Schenker auf den Beschenkten übergegangen ist.

2. Ob vor der Übertragung wesentliches Betriebsvermögen oder Sonderbetriebsvermögen dem Betrieb entnommen oder in ein anderes Betriebsvermögen überführt wurde, ist für die Gewährung der Steuerbegünstigung unbeachtlich, solange es sich bei dem übertragenen Anteil um einen Mitunternehmeranteil handelt.

3. Für den rückwirkenden Wegfall der Steuerbegünstigung nach § 13a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG vor 2009 ist bei einer teilweisen Veräußerung regelmäßig davon auszugehen, dass der Erwerber zunächst die ihm bereits früher gehörenden Teil-Kommanditanteile veräußert.

Normenkette

§ 13a Abs. 1, Abs. 2, Abs. 4 Nr. 1, Abs. 5 Nr. 1 ErbStG i.d.F. vor 2009

Sachverhalt

Die Klägerin ist die Alleinerbin des während des Revisionsverfahrens verstorbenen Klägers des Ausgangsverfahrens (Beschenkter). Die Tante des Beschenkten war alleinige Kommanditistin einer GmbH & Co. KG sowie Alleingesellschafterin der Komplementär-GmbH. Die Tante überließ der KG eigene Grundstücke zur Nutzung.

Am 1.1.1995 übertrug die Tante dem Beschenkten einen Teil-Kommanditanteil i.H.v. 20 % sowie einen entsprechenden Anteil an der Komplementär-GmbH. Am 4.8.2003 übertrug sie ihm einen weiteren Teil-Kommanditanteil i.H.v. 20 % und den entsprechenden Anteil an der Komplementär-GmbH. Am 25.11.2006 übertrug die Tante dem Beschenkten schließlich die restlichen Anteile (60 %) an der KG und der Komplementär-GmbH. Die der KG zur Nutzung überlassenen Grundstücke brachte sie am selben Tag in eine zuvor von ihr neu gegründete Grundstücks-GmbH & Co. KG ein.

Der Beschenkte veräußerte am 12.3.2007 zunächst 25 % und am 1.10.2008 weitere 35 % des Kommanditanteils sowie die entsprechenden Anteile an der Komplementär-GmbH jeweils an einen Dritten.

Das FA berücksichtigte bei der Festsetzung der Schenkungsteuer für die Übertragung des Anteils an der KG vom 25.11.2006 gegen den Beschenkten zunächst die Steuerbegünstigung nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG vor 2009. Der Bescheid erging nach § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Nach der Weiterveräußerung des Kommanditanteils vom 1.10.2008 setzte das FA die Schenkungsteuer ohne Berücksichtigung der Steuerbegünstigung fest, weil die Voraussetzungen des § 13a ErbStG vor 2009 aufgrund der Zurückbehaltung von nicht mitüber­tragenem notwendigen Sonderbetriebsvermögen nicht erfüllt seien. Das FG wies die Klage ab (FG Düsseldorf, Urteil vom 25.10.2016, 4 K 1380/14 Erb, Haufe-Index 11197827, EFG 2017, 1523).

Entscheidung

Der BFH änderte auf die Revision der Klägerin den angefochtenen Schenkungsteuerbescheid dahingehend, dass für den am 25.11.2006 bewirkten Erwerb des Teil-Kommanditanteils i.H.v. 40 % die Steuerbegünstigung nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG vor 2009 zu gewähren ist. Die Voraussetzungen für die Steuerbegünstigung nach § 13a Abs. 1 und Abs. 2 ErbStG vor 2009 hätten zunächst vorgelegen. Aufgrund der Veräußerung eines Anteils an der KG i.H.v. 25 % am 12.3.2007 und i.H.v. weiteren 35 % am 1.10.2008 sei die Steuerbegünstigung für den am 25.11.2006 erworbenen Teil-Kommanditanteil mit Wirkung für die Vergangenheit teilweise rückwirkend weggefallen. Der Erwerb dieses Teil-Kommanditanteils bleibe lediglich i.H.v. 2/3 = 40 % begünstigt.

Hinweis

Der BFH befasst sich im Besprechungsurteil mit den Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerbegünstigung nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 ErbStG in der bis zum 31.12.2008 gültigen Fassung (ErbStG vor 2009) für den Erwerb eines Kommanditanteils in Fällen, in denen Sonderbetriebsvermögen nicht übertragen wird, sowie mit dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbegünstigung bei Teilveräußerungen.

1. Nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 ErbStG vor 2009 bleibt u.a. Betriebsvermögen – vorbehaltlich des Satzes 2 – insgesamt bis zu einem Wert von 225.000 EUR außer Ansatz beim Erwerb durch Schenkung unter Lebenden, wenn der Schenker dem FA unwiderruflich erklärt, dass der Freibetrag für diese Schenkung in Anspruch genommen wird. Der nach Anwendung des Abs. 1 verbleibende Wert des Vermögens i.S.d. Abs. 4 ist mit 65 % anzusetzen (§ 13a Abs. 2 ErbStG vor 2009). Nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG vor 2009 gelten der Freibetrag und der verminderte Wertansatz für inländisches Betriebsvermögen u.a. beim Erwerb eines ganzen Gewerbebetriebs, eines Teilbetriebs oder eines Anteils an einer Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG.

2. Die Steuerbegünstigungen sind nur zu gewähren, wenn das von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG vor 2009 erfüllt (zuletzt BFH-Urteil vom 17.6.2020, II R 38/17, BFH/NV 2021, 108, Rz. 21). Der in dieser Vorschrift durch Bezugnahme auf § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG verwendete Gesellschaftsbegriff ist ebenso wie im Hinblick ...