Steuerbegünstigte Veräußerung von Immobilien: Zur Auslegung des Tatbestandsmerkmals "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" bei Zweit- und Ferienwohnungen

Leitsatz

1. Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Unter § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG können deshalb auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden, fallen.

2. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken "im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren" (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­native EStG) liegt vor, wenn das Gebäude in einem zusammenhängenden Zeitraum genutzt wird, der sich über drei Kalenderjahre erstreckt, ohne sie – mit Ausnahme des mittleren Kalenderjahrs – voll auszufüllen.

Normenkette

§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Satz 3 EStG

Sachverhalt

Die Klägerin und ihr Bruder erwarben 1998 von ihrem Vater ein bebautes Grundstück jeweils zu hälftigem Miteigentum und vermieteten es anschließend an den Vater. Nach Beendigung des Mietverhältnisses und ab Dezember 2004 nutzte die Klägerin die Immobilie selbst, ohne dort dauerhaft zu wohnen. Im Juni 2006 erwarb sie von ihrem Bruder dessen hälftigen Miteigentumsanteil und veräußerte das gesamte Objekt im September 2006 mit Gewinn. Das FA unterwarf den Gewinn der Besteuerung. Die Klage hatte keinen Erfolg. Das FG (FG Köln, Urteil vom 18.10.2016, 8 K 3825/11, Haufe-Index 10148924, EFG 2017, 222) stellte fest, die Klägerin habe das Objekt nur als Zweitwohnung genutzt.

Entscheidung

Der BFH hat das FG-Urteil aufgehoben und der Klage stattgegeben. Ihren Miteigentumsanteil habe die Klägerin in einem zusammenhängenden Zeitraum von drei Jahren und den von ihrem Bruder erworbenen Anteil im Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt.

Hinweis

Immobilien können steuerfrei veräußert werden nach Ablauf von 10 Jahren oder wenn sie im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung entweder (1) ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder (2) im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Streitig war die Anwendung dieser Vorschrift auf eine Zweit- oder Ferienimmobilie.

1. Zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird eine Immobilie immer dann, wenn sie der Eigentümer zumindest auch selbst bewohnt. Das Mitbewohnen durch Familienangehörige oder sogar Dritte ist unschädlich. Eine vollständige Überlassung an Dritte genügt aber nicht. Umstritten war, ob darüber hinaus eine durchgehende eigene Nutzung i.S.d. Hauptwohnung vorausgesetzt ist. Dies hat der BFH verneint. Der Gesetzgeber hätte dies ausdrücklich regeln müssen. Begünstigt sind deshalb auch Zweitwohnungen, ­ausschließlich selbst genutzte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden. Die Wohnung muss aber in der Zeit, in der sie der Steuerpflichtige nicht selbst nutzt, zur Verfügung stehen.

2. Die zweite Alternative (eigene Nutzung über die drei letzten Jahre) setzt keine Ausschließlichkeit voraus. Sie ist so zu verstehen, dass es genügt, wenn sich ein zusammenhängender Zeitraum der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken über drei Kalenderjahre erstreckt, ohne diese mit Ausnahme des mittleren Kalenderjahrs voll auszufüllen. Im Extremfall genügt also ein Zeitraum von einem Jahr und zwei Tagen.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 27.6.2017 – IX R 37/16