Stundungsbetrag nach § 25 Abs. 1 Satz 2 ErbStG bei belastetem Betriebsvermögen

Leitsatz

1. Nach § 25 Abs. 1 Satz 2 ErbStG ist die Steuer insoweit zu stunden, als sie infolge des Abzugsverbots entstanden ist. Der Stundungsbetrag ergibt sich aus der Differenz zwischen der unter Beachtung des Abzugsverbots festzusetzenden und derjenigen Steuer, die ohne das Abzugsverbot entstanden wäre.

2. Wird nach § 13a Abs. 4 Nr. 2 oder 3 ErbStG begünstigtes Vermögen zugewendet, ist bei der Berechnung des Stundungsbetrags die Belastung (Nutzungsrecht) nicht mit dem vollen Kapitalwert, sondern gem. § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG nur mit einem im Hinblick auf die Steuervergünstigungen des § 13a ErbStG verhältnismäßig geminderten Betrag zu berücksichtigen.

Normenkette

§ 10 Abs. 5, § 10 Abs. 6, § 13a Abs. 4, § 25 Abs. 1, § 33 Abs. 3 Nr. 2, § 103 Abs. 1, § 118, § 121 BewG

Sachverhalt

Der Kläger schenkte seiner Tochter im Jahr 2000 Aktien und übernahm die Schenkungsteuer, behielt sich aber das Gewinnbezugsrecht vor. Er beanspruchte die Steuervergünstigungen nach § 13a ErbstG. Der Kurswert der Aktien belief sich auf 11.015.636 DM und der Kapitalwert des Gewinnbezugsrechts auf 6.023.652 DM. Das FA errechnete letztendlich den Stundungsbetrag nach § 25 Abs. 1 Satz 2 ErbStG auf 780.083 DM, indem es den Kapitalwert des Gewinnbezugsrechts gem. § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG entsprechend dem Verhältnis des Werts des begünstigten Vermögens vor Anwendung des § 13a ErbStG zu dem Wert nach dessen Anwendung auf 3.450.143 DM minderte.

Demgegenüber verlangte der Kläger, das Gewinnbezugsrecht ungemindert abzuziehen, und gelangte so zu einer vollständigen Stundung des nach § 25 Abs. 1 Satz 1 ErbStG festgesetzten Betrags von 1.336.099 DM. Die Klage blieb jedoch erfolglos.

Entscheidung

Auch die Revision des Klägers wurde zurückgewiesen. Die Steuer ist insoweit zu stunden, als sie infolge des Abzugsverbots entstanden ist. Der verbleibende, sofort zu zahlende Steuerbetrag muss daher betragsmäßig identisch sein mit der Steuer, die ohne das Abzugsverbot des § 25 Abs. 1 Satz 1 ErbStG entstanden wäre.

Handelt es sich bei dem begünstigt erworbenen Vermögen um solches gem. § 13a Abs. 4 Nrn. 2 und 3 ErbStG, ist dabei die Abzugsbeschränkung des § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG zu beachten. Es fehlt weder am wirtschaftlichen Zusammenhang des Gewinnabzugsrechts mit dem Erwerb der Aktien noch steht dem die Tatsache entgegen, dass Schulden und Lasten bei der Bewertung des ebenfalls von § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG erfassten land- und forstwirtschaftlichen Vermögens gem. § 140 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 33 Abs. 3 Nr. 2 BewG nicht abziehbar sind.

Hinweis

Während § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG bestimmt, dass Schulden und Lasten, die mit begünstigtem Betriebsvermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, in vollem Umfang abziehbar sind (zu den verfassungsrechtlichen Bedenken dagegen vgl. Vorlagebeschluss des BFH vom 22.5.2002, II R 61/99, BFH-PR 2002, 384), sieht Satz 5 der Vorschrift bei begünstigtem land- und forstwirtschaftlichem Vermögen sowie bei begünstigten Anteilen an Kapitalgesellschaften einen verhältnismäßig geminderten Abzug damit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehender Schulden und Lasten vor.

Gegen die Anwendung dieses § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG im Rahmen der Stundungsregelung nach § 25 Abs. 1 Satz 2 des Gesetzes wird hauptsächlich eingewandt, dass es am wirtschaftlichen Zusammenhang fehle und dass Geldschulden und Pensionsverpflichtungen bei der Bewertung land- und forstwirtschaftlichen Vermögens gem. § 140 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 i.V.m. § 33 Abs. 3 Nr. 2 BewG nicht abziehbar sind. Ersteres trifft nicht zu; Letzteres ist unbeachtlich.

Bei Schenkungen unter Auflagen steht die in Erfüllung der Auflage begründete Last in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem schenkweise erworbenen Vermögen. Der Erwerber ist aufgrund einer solchen Auflage gem. § 525 Abs. 1 BGB verpflichtet, dem Schenker die entsprechende Berechtigung einzuräumen.

Der wirtschaftliche Zusammenhang ergibt sich schon daraus, dass der Erwerber das Vermögen ohne die Verpflichtung aus der Auflage nicht erhalten hätte. Dieser Zusammenhang geht durch die Erfüllung der Auflage nicht verloren, sondern setzt sich in der Last fort.

Bei der Bewertung land- und forstwirtschaftlichen Vermögens nicht abziehbare Schulden und Lasten wären ohne das Abzugsverbot des § 25 Abs. 1 Satz 1 ErbStG bei der Veranlagung zur Erbschaft- und Schenkungsteuer ggf. auch nach § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG anteilsmäßig anzusetzen, und zwar als selbstständiger Schuldposten außerhalb des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 6.7.2005, II R 34/03