Teil C Direkte Steuern / 3.2.1.2 Bilanzierungsfehler im Rahmen der tatsächlichen Durchführung

Neben den persönlichen Voraussetzungen und dem Abschluss eines wirksamen, auf mindestens fünf Jahre abgeschlossenen Gewinnabführungsvertrags setzt § 17 i. V. m. § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG auch die tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags voraus. Danach muss der handelsrechtlich zutreffend ermittelte Gewinn abgeführt bzw. der handelsrechtlich zutreffend ermittelte Verlust ausgeglichen werden.

Eine Erleichterung enthält diesbezüglich § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 4 KStG bei einem der Ergebnisabführung zugrunde gelegten wirksam festgestellten Jahresabschluss, wenn es sich um einen Bilanzierungsfehler handelt, den die Geschäftsleitung nicht zwingend hätte erkennen müssen. Sie kann sich nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 5 KStG insoweit regelmäßig entlasten, wenn ein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk nach § 322 Abs. 3 HGB vorliegt. Auch ein Bestätigungsvermerk für einen Konzernabschluss, in den der Abschluss der Organgesellschaft einbezogen wird, kann nach dieser Vorschrift ausreichen. Dies ist insbesondere in den Fällen von praktischer Bedeutung, in denen für die Organgesellschaft selbst von der Befreiungsvorschrift betreffend Aufstellung, Prüfung und Offenlegung eines Einzelabschlusses nach § 264 Abs. 3 HGB Gebrauch gemacht wird. Dies setzt wiederum einen Konzernabschluss eines Mutterunternehmens mit Sitz in einem EU- oder EWR-Mitgliedstaat voraus.

Nach dem Brexit bzw. dem Ablauf des Übergangszeitraums kommt ein Konzernabschluss eines britischen Mutterunternehmens für diese Erleichterung auch im Rahmen des Nachweises der ordnungsgemäßen Durchführung des Gewinnabführungsvertrages als Organschaftsvoraussetzung daher wohl nicht mehr in Betracht (so auch Brink in Schnitger/Fehrenbacher, § 14 KStG, Rz. 497i, str.). Dies gilt ungeachtet der zahlreichen Detailfragen, die mit der "Konzernabschlussklausel" des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 5 KStG im Übrigen verbunden sind (einen Überblick dazu gibt Brink a. a. O., Rz. 497e ff.). Im Übrigen gilt auch die Befreiungsvorschrift des § 264 Abs. 3 HGB nach ihrem derzeitigen Inhalt nur für Tochterunternehmen eines Mutterunternehmens mit Sitz in einem EU- oder EWR-Mitgliedstaat.

Hinzuweisen ist allerdings darauf, dass § 292 HGB darüber hinaus eine Befreiungsmöglichkeit von der Pflicht zur Aufstellung eines inländischen Konzernabschlusses auch bei Einbeziehung in einen Konzernabschluss eines Drittstaates vorsieht. In praktischer Sicht bedeutsam ist in diesem Zusammenhang die Zulassung der Offenlegung des befreienden Konzernabschlusses auch in englischer Sprache nach § 292 Abs. 1 Nr. 4 HGB in der durch das Gesetz zur Umsetzung der zweiten Aktionärsrechterichtlinie ("ARUG II") vom 12.12.2019 (BGBl I, 2637) geltenden Fassung.

Allerdings bestehen Zweifel, ob ein britisches Testat als ein solches i. S. d. § 322 Abs. 3 HGB gelten kann, wie dies § 14 Abs. 1 Nr. 3 Satz 5 KStG für die "heilende" Wirkung im Hinblick auf Bilanzierungsfehler bei der tatsächlichen Durchführung eines Gewinnabführungsvertrages für Zwecke der körperschaftsteuerlichen Organschaft voraussetzt.