Teilwert in der Steuerbilanz / 5.3 Teilwert von Grundstücken und Gebäuden

Rz. 42

Nach der ständigen Rechtsprechung des RFH^[1] waren bei der Ermittlung des Teilwerts von Betriebsgrundstücken und Betriebsgebäuden regelmäßig die gesamten Betriebsgrundstücke und -gebäude als eine wirtschaftliche Einheit zusammenzufassen. Voraussetzung einer Teilwertabschreibung war somit, dass der Buchwert des gesamten Grundbesitzes über dem Teilwert lag. Diese Auffassung erschwerte eine Teilwertabschreibung insbesondere bei Gebäuden erheblich. So war z. B. nach ihr eine Teilwertabschreibung trotz Wertminderung des Gebäudes nicht zulässig, wenn der Preis des Grundstücks entsprechend gestiegen war. Das Steuerrecht geht aber heute bei der Bewertung von Grundstücken und Gebäuden in § 6 EStG seine eigenen Wege. Es ist unbestritten, dass Gebäude unter § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG, Grund und Boden dagegen unter Nr. 2 fallen. Die Teilwertabschreibung ist aber in beiden Nummern abweichend geregelt. Daraus ergibt sich, dass eine bewertungsmäßige Zusammenfassung von Grundstücken und Gebäuden gegen diese steuerrechtlichen Vorschriften verstoßen würde.

Rz. 43

Der BFH ist der Rechtsprechung des RFH zunächst gefolgt. Mit Beschluss vom 5.10.1967 hat aber der I. Senat des BFH dem Großen Senat folgende Fragen zur Entscheidung vorgelegt:

1. Ist zur Ermittlung des Teilwerts von Grundstücken und Gebäuden eines Betriebsvermögens davon auszugehen, dass der Grund und Boden und die aufstehenden Gebäude eine Einheit bilden?
2. Sind zur Ermittlung des Teilwerts bei Fabrikgebäuden im Allgemeinen die betrieblich genutzten Grundstücke in ihrer Gesamtheit zu beurteilen?

Der Große Senat hat mit Beschluss^[2] vom 16.7.1968 beide Fragen verneint und damit eine Änderung der bisherigen ständigen Rechtsprechung eingeleitet. Der Große Senat verweist zur Begründung seiner Ansicht auf § 6 Abs. 1 EStG, der den Grundsatz der Einzelbewertung und das Verbot des Ausweises nicht verwirklichter Gewinne enthält. Wenn auch der Grundsatz der Einzelbewertung nicht ohne Ausnahme gelte, so sei er doch nur durchbrochen für gleichwertige und gleichartige Wirtschaftsgüter oder für Wirtschaftsgüter, deren Bestand in seiner Größe, seinem Wert und seiner Zusammensetzung nur geringen Veränderungen unterliege. Grundstück und Gebäude seien sich aber bewertungsrechtlich nicht ähnlich (nicht abnutzbar – abnutzbar). Ein Käufer eines bebauten Grundstücks müsse daher die Anschaffungskosten auf Boden und Gebäude aufteilen. Auch aus dem Begriff Teilwert könne die Einheitsbetrachtung nicht hergeleitet werden, da der zu ermittelnde Gesamtkaufpreis nur dem Zweck diene, den Anteil zu errechnen, der auf das einzelne Wirtschaftsgut entfalle. Die gleichen Erwägungen hielt der Große Senat auch für die Verneinung der Frage, ob zur Ermittlung des Teilwerts von Fabrikgebäuden im Allgemeinen die betrieblich genutzten Grundstücke in ihrer Gesamtheit zu beurteilen sind, für entscheidend.

Rz. 43a

Bei im Eigentum stehenden Gebäuden auf einem gemieteten Grundstück ist für die Teilwertermittlung ggf. zu berücksichtigen, dass der Gebäudeeigentümer die Gebäude auf eigene Kosten entfernen und den ursprünglichen Zustand des Grundstückes herstellen muss. Ein Erwerber des Unternehmens würde unter diesen Umständen für diese Gebäude nicht die ursprünglichen AK oder HK abzüglich AfA bezahlen, sondern nur einen niedrigeren Betrag.^[3]

Rz. 43b

Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung ist in Bezug auf ein unbebautes Grundstück anzunehmen, wenn aus Sicht des Bilanzstichtags mehr Gründe für als gegen ein Andauern der Wertminderung sprechen. Eine allgemeingültige Frist für die erforderliche Dauer der Wertminderung gibt es hier nicht. Gewährt eine Gemeinde Grundstückserwerbern ansiedlungspolitisch bedingte Vorzugspreise, beeinflussen diese den Teilwert vergleichbarer Grundstücke nur dann, wenn die Gemeinde mit den Vorzugspreisen den örtlichen Grundstücksmarkt so stark bestimmt, dass auch andere Eigentümer ihre Grundstücke nicht teurer verkaufen können.^[4]

[1] RFH, Urteil v. 19.1.1938, VI 533/36, RGBl 1938 S. 179.

[2] BFH, Beschluss v. 16.7.1968, Gr S 7/67, BStBl 1969 II S. 108.

[3] BFH, Urteil v. 30.7.2009, III R 8/07, BFH/NV 2010 S. 190.

[4] BFH, Urteil v. 21.9.2016, X R 58/14, BFH/NV 2017 S. 275.