Teilwertabschreibung / 2.3 Voraussichtlich dauernde Wertminderung

2.3.1 Nachhaltiges Absinken des Werts des Wirtschaftsguts

Eine Teilwertabschreibung darf – auch bei feststehender Wertminderung am Bilanzstichtag – nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und Nr. 2 Satz 2 EStG nur erfolgen, wenn der Wert "aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger" als der aktuelle Buchwert in der Steuerbilanz ist.

Der Terminus "voraussichtlich dauernde Wertminderung" ist dem Handelsrecht^[1] entlehnt. Wann eine Wertveränderung "voraussichtlich dauernd" ist, ist jedoch weder im HGB noch im Steuerrecht definiert. Es handelt sich daher um einen unbestimmten Rechtsbegriff.^[2]

Voraussetzung für eine voraussichtlich dauernde Wertminderung ist nach der Rechtsprechung des BFH im Grundsatz eine Veränderung des Teilwerts, die einerseits nicht endgültig sein muss, andererseits aber auch nicht nur vorübergehend sein darf.^[3] Eine Wertminderung ist – in Abgrenzung zu bloßen Wertschwankungen – "dauernd", wenn der aktuelle Teilwert den Buchwert während eines erheblichen Teils der Nutzungsdauer im Unternehmen nicht erreichen wird. Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bedeutet ein voraussichtlich nachhaltiges Absinken des Werts des Wirtschaftsguts unter den maßgeblichen Buchwert; eine nur vorübergehende Wertminderung reicht für eine Teilwertabschreibung nicht aus.^[4] Entscheidend ist, ob aus Sicht eines ordentlichen und gewissenhaften Kaufmanns am Bilanzstichtag mehr Gründe für ein Andauern der Wertveränderung sprechen als dagegen (50 %-Grenze).^[5]

Die Änderung gegenüber dem maßgeblichen Buchwert muss nachhaltig sein und deshalb muss aus Sicht des Bilanzstichtags aufgrund objektiver Anzeichen ernstlich mit einem langfristigen Anhalten der Wertveränderung zu rechnen sein.^[6] Grundsätzlich ist von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auszugehen, wenn der Wert des Wirtschaftsguts die Bewertungsobergrenze während eines erheblichen Teils der voraussichtlichen Verweildauer im Unternehmen nicht erreichen wird. Wertminderungen aus besonderem Anlass (z. B. Katastrophen oder technischer Fortschritt) sind regelmäßig von Dauer.^[7]

Von einem "nachhaltigen" Sinken des Teilwerts ist auszugehen, wenn aus der Sicht des Bilanzstichtags aufgrund objektiver Anzeichen ernstlich mit einem langfristigen Anhalten der Wertminderung gerechnet werden muss. Hierfür bedarf es einer an der Eigenart des Wirtschaftsguts ausgerichteten Prognose.^[8] D. h. es muss zwischen Anlage- und Umlaufvermögen sowie beim Anlagevermögen zwischen abnutzbar oder nicht abnutzbar differenziert werden.

[1] § 253 Abs. 3 Satz 5 HGB.

[2] Meyering/Brodersen/Gröne, DStR 2017 S. 1175.

[3] BFH, Urteil v. 9.9.2010, IV R 38/08, BFH/NV 2011 S. 423 Rn. 15; BFH, Urteil v. 23.10.2019, VI R 9/17, BFH/NV 2020 S. 191 Rn. 19, 23; BFH, Urteil v. 2.7.2021, XI R 29/18, BStBl 2022 II S. 205 Rn. 22.

[4] BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 995 Rn. 5.

[5] BFH, Urteil v. 21.9.2011, I R 7/11, BStBl 2014 II S. 616 Rn. 11; BFH, Beschluss v. 29.7.2014, I B 188/13, BFH/NV 2014 S. 1742 Rn. 4; BFH, Urteil v. 2.7.2021, XI R 29/18, BStBl 2022 II S. 205 Rn. 22.

[6] BFH, Urteil v. 18.6.2015, IV R 6/11, BFH/NV 2015 S. 1381 Rn. 26; BFH, Urteil v. 2.7.2021, XI R 29/18, BStBl 2022 II S. 205 Rn. 22; BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 955 Rn. 6.

[7] BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 995 Rn. 6.

[8] BFH, Urteil v. 26.9.2007, I R 58/06, BStBl 2009 II S. 294; BFH, Urteil v. 24.10.2013, I R 43/11, BStBl 2013 II S. 162; BMF, Schreiben v. 2.9.2016, BStBl 2016 I S. 995 Rn. 7.

2.3.2 Prognose

Der Terminus "voraussichtlich dauernde Wertminderung" verlangt einen Blick in die Zukunft, eine Prognose am Bilanzstichtag, die aber durch eine Wertaufhellung bis zur Bilanzaufstellung berichtigt werden kann.^[1]

Zahlung eines Überpreises

Hat ein Steuerpflichtiger im Zeitpunkt der Anschaffung einen höheren Preis für ein Grundstück gezahlt, als sich nach der amtlichen Richtwertkarte ergab (sog. Überpreis), gilt auch in diesem Fall die Vermutung, dass der Teilwert den Anschaffungskosten entspricht. Die Zahlung eines Überpreises berechtigt allein grundsätzlich nicht zu einer Teilwertabschreibung. Eine volle Abschreibung des Überpreises ist ausnahmsweise im Fall einer Fehlmaßnahme möglich, wenn sich der Steuerpflichtige etwa über den Zustand des Bodens oder sonstige wertbeeinflussende bzw. für die betriebliche Nutzung wichtige Faktoren im Zeitpunkt des Erwerbs getäuscht hat. Auch ist der Überpreis abzuschreiben, wenn die betrieblichen Umstände, die zu der Überzahlung geführt haben, weggefallen sind. Sinkt der Verkehrswert des ohne konkrete Veranlassung überteuert erworbenen Grundstücks, nimmt der Überpreis lediglich prozentual an der Teilwertminderung teil.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 27.11.1974, I R 123/73, BStBl 1974 II S. 294 Rn. 11,

Zur Wertaufhellung siehe Tz. 2.5.

[2] BFH, Urteil v. 23.10.2019, VI R 9/17, BFH/NV 2020 S. 191 Rn. 22; BFH, Urteil v. 19.5.2020, X R 27/19, BFH/NV 2020 S. 124 Rn. 88.