Teilwertabschreibung auf die Einlage einer bereits wertgeminderten GmbH-Beteiligung

Leitsatz

Die Einbuchung einer Beteiligung ist ein Indiz für den Zeitpunkt der Einlage. Erfolgt die Einlage zu einem Zeitpunkt, zu dem eine Wertminderung bereits eingetreten ist, kann eine Abschreibung auf den Beteiligungswert steuerlich nicht berücksichtigt werden.

Sachverhalt

Der Kläger hielt im Rahmen einer Betriebsaufspaltung in seinem Besitzunternehmen die Beteiligung an der Autohaus GmbH. 1994 gründete er mit zwei weiteren Gesellschaftern die AUTO GmbH. Die Anschaffungskosten der Beteiligung betrugen (nach Kapitalerhöhung in 1995) 171.000 DM. Die AUTO GmbH erwirtschaftete von 1995 bis 2000 überwiegend Verluste. Bereits im Jahr 1995 betrug der Verlust 454.389 DM, im Jahr 1996 308.638 DM. Zum 31.12.1996 entstand erstmals ein nicht gedeckter Fehlbetrag von 288.028 DM, bis zum 31.12.2000 erhöhte sich dieser auf 684.206 DM. Die Beteiligung schrieb der Kläger in der am 30. Juni 1997 erstellten Bilanz seines Besitzunternehmens bereits auf den 31.12.1995 bis auf einen Restbetrag, zum 31.12.1996 vollständig ab. Darüber hinaus stellte das Besitzunternehmen der AUTO GmbH mehrere Darlehen zur Verfügung. Das FA bewertete die Einlage der Beteiligung an der AUTO GmbH und der Forderungen nur zum Teilwert in Höhe von 1 DM und berücksichtigte die Teilwertabschreibungen auf die GmbH-Anteile nicht.

Entscheidung

Der Kläger konnte das FG nicht davon überzeugen, dass er seine im Dezember 1994 erworbene Beteiligung an der AUTO GmbH bereits am 1.1.1995 in das Besitzunternehmen eingelegt hatte. Zwar ist eine bestimmte Form einer Einlage nicht vorgeschrieben, Voraussetzung für die Anerkennung ist aber eine eindeutige Handlung. Im Streitfall ist dies zum 1.1.1995 nicht ersichtlich. Mangels anderer Nachweise kann die Einlage erst mit ihrer Buchung im Jahr 1997 angenommen werden. Denn die Rechtsfolgen einer Einlage treten erst im Zeitpunkt einer eindeutigen Einlagehandlung ein. Sie sind Vorgänge, die nur in die Zukunft wirken. Weder der Vorgang selbst noch seine steuerlichen Folgen können rückwirkend nachgeholt und beseitigt werden. 1997 hätte die Einlage jedoch nur noch dem Zwecke dienen können, einen außerhalb des Betriebes entstandenen oder zu befürchtenden Verlust in die betriebliche Sphäre zu verlagern. Bereits Ende 1996 waren die Anteile wertlos, weil das Eigenkapital bereits im ersten Geschäftsjahr nahezu aufgebraucht wurde. Die Teilwertabschreibung war daher steuerlich nicht mehr anzuerkennen.

Selbst wenn eine Einlage im Jahr 1997 steuerrechtlich noch zulässig gewesen wäre, hätte der Kläger keine Teilwertabschreibung vornehmen können. Nach den Grundsätzen des BFH-Urteil vom 25. Juli 1995 (VIII R 25/94) wären die eingelegten Anteile nicht mit dem niedrigeren Teilwert, sondern mit den höheren ursprünglichen Anschaffungskosten zu bewerten gewesen, um den früheren Wertverlust der wesentlichen Beteiligung im Privatvermögen steuerlich bei Einlage dieser Beteiligung im Betriebsvermögen noch berücksichtigen zu können. Sinn und Zweck der BFH-Rechtsprechung ist es, eingetretene Wertverluste im Privatvermögen, die mangels Veräußerung oder Aufgabe jedoch nicht mehr bei § 17 EStG berücksichtigt werden können, steuerlich über § 16 EStG berücksichtigungsfähig bleiben zu lassen. Damit soll der Steuerpflichtige im Ergebnis also nicht schlechter gestellt werden, als er bei einem Verbleib der Beteiligung im Privatvermögen nach § 17 EStG gestellt gewesen wäre. Andererseits soll er auch nicht besser gestellt werden. Wirkt sich eine Wertminderung bei einem Verbleib der Beteiligung im Privatvermögen nach § 17 EStG steuerlich noch nicht aus, dann soll sich dies auch nicht bei ansonsten gleichem Sachverhalt durch die Einlage der Beteiligung in ein Betriebsvermögen steuerlich auswirken dürfen. So liegt der Fall hier, denn in den Streitjahren ist die Gesellschaftsbeteiligung weder veräußert worden noch ist die GmbH aufgelöst worden.

Hinweis

Erneut macht diese Entscheidung deutlich, dass es wichtig ist, eine Einlage rechtzeitig buchmäßig zu erfassen. Dies ist, insbesondere bei notwendigem Betriebsvermögen, zwar nicht zwingend erforderlich. Sobald über die Zuordnung aber nur der geringste Zweifel aufkommen könnte, sollte die Einlagebuchung möglichst frühzeitig vorgenommen werden.

Link zur Entscheidung

Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 07.12.2004, 3 K 208/02