Trotz MoPeG weiterhin transparente Besteuerung bei Betei ... / III. Spontane Stellungnahme

Die vorgesehenen Neuregelungen dienen primär dazu, "die bewährten Prinzipien des Besteuerungsverfahrens ohne signifikante Änderung an das MoPeG anzupassen" (RefE, S. 121 – Hervorhebung durch den Verf.). Tatsächlich soll es steuerlich möglichst so bleiben wie es ist. Für die Ertragsbesteuerung wird dies mit § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO umgesetzt (RefE, S. 203) – und damit trotz einst gegenteiliger Ansicht (BT-Drucks. 19/27635, 107) nun doch für nötig erachtet. Mit § 2a ErbStG-E wird "im Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuerrecht für die rechtsfähigen Personengesellschaften die Fortführung des Transparenzprinzips und des Gesamthandsprinzips klargestellt" – und zugleich bekräftigt: "An den bisherigen Grundsätzen der Besteuerung von Erwerben von Todes wegen und Schenkungen unter Lebenden wird festgehalten." (RefE, S. 252).

Es fällt schwer, darin tatsächlich eine "Anpassung an die mit dem[...] MoPeG eintretenden Rechtsänderungen" zu sehen (RefE, S. 205, 252). Wenn man erkennt, dass das Gesamthandsprinzip gesellschaftsrechtlich "ausgedient" hat (RefE, S. 205), es steuerrechtlich aber trotzig nicht aufgeben will, nimmt man bewusst in Kauf, dass die Besteuerung von Personengesellschaften und ihrer Gesellschafter nicht mehr auf der Basis des geltenden Zivilrechts erfolgt. Dies per Gesetz ausdrücklich vor- und damit festzuschreiben, kann speziell bei Anwendung des ErbStG, das in besonderem Maße zivilrechtlich geprägt ist, zu Problemen führen, die wohl nicht bedacht wurden. Einige werden nachstehend spontan angerissen. Dass sich dadurch noch etwas bewegen wird, ist eher nicht zu erwarten. Der RefE wurde inzwischen Ende August per Kabinettsbeschluss, soweit hier relevant textlich unverändert, in den RegE des Wachstumschancengesetzes übernommen (nun unter Art. 35, Stand: 29.8.2023).

1. Zum Regelungsbereich des § 2a ErbStG-E

Womöglich gut gemeint, ist § 2a ErbStG-E schon deshalb nicht gut gemacht, weil ein eventueller Handlungsbedarf im BMF spätestens seit Bekanntmachung des MoPeG am 17.8.2021 im BGBl. I bestand, die eventuelle Lösung der Problematik bereits frühzeitig kommunizierbar war, nun die Verpackung in den umfangreichen Entwurf des Wachstumschancengesetzes die Brisanz der Vorschrift (vielleicht gewollt) verdeckt und nicht zuletzt der medienwirksam ausgetragene Streit der politischen Akteure/innen um die Kindergrundsicherung vs. Wirtschaftsförderung mit dazu beiträgt, dass das Gesetz unter zunehmendem Zeitdruck wohl gerade noch kurz vor dem Jahresende zustande kommt. Die notwendige und eingehende Diskussion der geplanten Vorschrift mit den betroffenen 16 Bundesländern sowie den Fachleuten aus Praxis und Wissenschaft wird dabei auf der Strecke bleiben.

Dass die Problematik sehr komplex ist, zeigt beispielhaft eine jüngst veröffentlichte Dissertation. Unter dem Titel: "Freigebige Zuwendungen an Personengesellschaften" erörtert Yves Georg auf gut 600 Seiten, herausfordernd auch für fachkundige Leser/innen, lediglich einen Teilbereich dessen, was man mit den drei Sätzen des § 2a ErbStG-E per Federstrich bewältigen will (Yves Georg, Veröffentlichungen zum Steuerrecht 15, Universität des Saarlands, Mohr Siebeck 2023, dort insb. S. 1 ff.). Diese Problemlösung dürfte neue Probleme mit sich bringen, neue Fragen aufwerfen, neue Antworten auf alte Fragen erlauben, kurzum: Eine Fundgrube für interessierte Promovend/inn/en tut sich auf. Doch zunächst sind die Erbschaft-/Schenkungsteuerstellen gefordert, sollten sie sich denn tatsächlich mit einschlägigen Fällen befassen, und die Steuerpflichtigen und deren Berater, die die künftige Rechtslage zuvor schon zu beachten haben.

a) § 2a Satz 1 ErbStG-E

aa) Dürftige Begründung

Während mit den Sätzen 2 und 3 das Transparenzprinzip fortgeführt wird, ordnet Satz 1 klarstellend die Beibehaltung des Gesamthandsprinzips an. Grund sei die Verknüpfung der §§ 13a, 13b ErbStG mit der Ertragsbesteuerung, für die dies nun in § 39 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 AO-E geregelt werde (RefE, S. 252). Weshalb man, vereinfachungshalber, nicht § 39 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 AO-E entsprechend ergänzt, mag hier offen bleiben. Bemerkenswert ist jedoch, dass das Gesamthandsprinzip "für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer", d.h. über die behaupteten Zusammenhänge der genannten Steuerbefreiungsnormen hinausgehend, Anwendung finden soll. Eine Begründung hierfür liefert der Gesetzentwurf nicht.

bb) Betroffene Personengesellschaften

Betroffen sind "Rechtsfähige Personengesellschaften (§ 14a Absatz 2 Nummer 2 der Abgabenordnung)" und natürlich deren Gesellschafter (Sätze 2 und 3). Dem Klammerhinweis folgend stößt man auf "rechtsfähige Personengesellschaften einschließlich Gesellschaften (§ 705 des Bürgerlichen Gesetzbuchs), Personenhandelsgesellschaften, Partnerschaftsgesellschaften, Partenreedereien und Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigungen", die begrifflich zu den sog. rechtsfähigen Personenvereinigungen gezählt werden. Dies dahin auszulegen, dass bei Verwendung der Worte "rechtsfähige Personengesellschaften" in der AO und den Einzelsteuergesetzen "neben den rechtsfähigen Personengesellschaften im Sinne des § 705 BGB ([...] auch) Personenhandelsgesells...