Überführung/Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern / 5.3.2 Übertragung aus dem Privatvermögen eines Gesellschafters in das Gesamthandsvermögen

5.3.2.1 Grundsätzliches

Rz. 148

Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut aus dem Privatvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft übertragen, so ist § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG nicht einschlägig. Für die Übertragung von Wirtschaftsgütern des Privatvermögens des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft gilt Folgendes.^[1]

[1] BMF, Schreiben v. 8.12.2011, IV C 6 – S 2241/10/100002, BStBl 2011 I S. 1279, Tz. 13, es gelten die Grundsätze des BMF, Schreiben v. 11.7.2011, IV C 6 – S 2178/09/10001, BStBl 2011 I S. 713.

5.3.2.2 Entgeltliche Übertragungsvorgänge

Rz. 149

Eine entgeltliche Veräußerung liegt vor, wenn der Mitunternehmer das Eigentum an dem Wirtschaftsgut auf Grund eines Kaufvertrages auf die Personengesellschaft (Gesamthandsvermögen) gegen Entgelt überträgt. Das bisher zum Privatvermögen des Mitunternehmers gehörende Wirtschaftsgut wird steuerlich zu Betriebsvermögen der Personengesellschaft.

Rz. 150

Bei dem an die Personengesellschaft veräußernden Gesellschafter entsteht grundsätzlich kein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn, da er ein Wirtschaftsgut des Privatvermögens veräußert. Steuerlich relevant wird ein derartiger Veräußerungsvorgang beim Gesellschafter jedoch (vorausgesetzt, eine Gewinnrealisierung tritt ein), wenn die Voraussetzungen des § 17 EStG oder § 23 EStG erfüllt sind. Bei der Veräußerung einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft greift nach § 3 Nr. 40 Buchstabe c) EStG i. V. m. § 3c Abs. 2 EStG die Steuerbefreiung in Höhe von 40 % ein.

Rz. 151

Erfolgt die Veräußerung gegen Entgelt über Wert, ist dieser Fall in Anlehnung an die bei der Übertragung von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen und umgekehrt zu beachtenden Grundsätze^[1] in Höhe des normalen Kaufpreises wie ein echter Veräußerungsvorgang zu behandeln. Der den normalen Kaufpreis übersteigende Betrag stellt eine Entnahme des veräußernden Mitunternehmers dar. Soll der Mehrpreis anteilig allen Gesellschaftern belastet werden, ist der Entnahmebetrag anteilig aufzuteilen.^[2] Bei der Personengesellschaft fallen im Rahmen des Gesamthandsvermögens Anschaffungskosten nur in Höhe des normalisierten Kaufpreises an.

Rz. 152

Bei Veräußerung gegen Entgelt unter Wert liegt nach Auffassung der Finanzverwaltung bezüglich des entgeltlichen Teils des Vorgangs ein Veräußerungsgeschäft und hinsichtlich des unentgeltlichen Teils eine Einlage vor.^[3] Die Höhe der Einlage in das Gesamthandsvermögen bemisst sich in der Regel aus der Differenz zwischen dem Teilwert des übertragenen Wirtschaftsguts und dem vereinbarten Kaufpreis (sog. Trennungstheorie). Die Bewertung der Einlage hat nach § 4 Abs. 1 Satz 8 EStG i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG zu erfolgen.

Rz. 153

Die Einlage ist entweder allein dem veräußernden Gesellschafter oder allen Gesellschaftern zuzurechnen. Es kommt in diesem Zusammenhang darauf an, ob durch die Einbuchung des Wirtschaftsguts nur das Kapitalkonto des veräußernden und einlegenden Gesellschafters oder die Kapitalkonten aller Gesellschafter belastet werden sollen.^[4]

[1] Kulosa, in Schmidt, EStG, 2018, § 6 Rz. 696.

[2] Zimmermann/Hottmann u. a., Die Personengesellschaft im Steuerrecht, 12. Aufl. 2017, B. Rz. 367.

[3] BMF, Schreiben v. 20.12.1977, IV B 2 – S 2241 – 231/77, BStBl 1978 I S. 8, sinngemäße Anwendung der Tz. 41 letzter Satz.

[4] Zimmermann/Hottmann u. a., Die Personengesellschaft im Steuerrecht, 12. Aufl. 2017, B. Rz. 368.

5.3.2.3 Unentgeltliche Übertragungsvorgänge

Rz. 154

Erfolgt die Buchung bspw. auf dem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto, werden dem einbringenden Gesellschafter keine zusätzlichen Gesellschaftsrechte eingeräumt, weil eine derartige Handhabung weder einen prozentualen Anteil am Gesamthandsvermögen noch zusätzliche Stimmrechte verschafft. Auch der Anteil des Gesellschafters an den stillen Reserven vermehrt sich nicht. Aus gesellschaftsrechtlicher Sicht werden also keine zusätzlichen Gesellschaftsrechte eingeräumt.^[1]

Rz. 155

Da es bei Gutschrift auf dem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto an einer entsprechenden Gegenleistung fehlt, ist ein tauschähnlicher Vorgang nicht gegeben. Die Übertragung des Einzelwirtschaftsguts in das Gesellschaftsvermögen gegen Gutschrift auf dem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto ist daher als verdeckte Einlage i. S. d. § 4 Abs. 1 Satz 8 EStG i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG zu behandeln. Gegebenenfalls liegt auch eine Einlage i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 5a EStG vor.^[2]

[1] Düll/Fuhrmann/Eberhard, DStR 2000, S. 1716; Schulze zur Wiesche, DStZ 2001, S. 194; a. A. van Lishaut, DB 2000, S. 1786.

[2] BMF, Schreiben v. 29.3.2000, IV C 2 – S 2178 – 4/00, BStBl 2000 I S. 462; Schulze zur Wiesche, DStZ 2001, S. 194.

5.3.2.4 Übertragung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten

Rz. 156

Eine Übertragung gegen Gewährung oder Erweiterung von Gesellschaftsrechten liegt vor, wenn der Mitunternehmer ein Wirtschaftsgut gegen erstmalige Gewährung oder Erweiterung von Gesellschaftsrechten auf die Personengesellschaft überträgt und die eintretende Erhöhung des Gesellschaftsvermögens dem Kapitalkonto des einbringenden Gesellschafters gutgeschrieben wird. Dabei muss...