Übergangsregelung beim Halbeinkünfteverfahren: Maßgeblichkeit der Aufwandsentstehung

Leitsatz

Wenn für eine Kapitalbeteiligung ein Darlehen aufgenommen wurde, so sind die darauf gezahlten Zinsen grundsätzlich Werbungskosten. Beim Übergang auf das Halbeinkünfteverfahren ist der Zinsaufwand noch voll zu berücksichtigen, wenn er für ein Jahr angefallen ist, für das noch das Anrechnungsverfahren gegolten hat. Dagegen greift die hälftige Begrenzung des Werbungskostenabzugs bei erst künftig zu erwartenden Ausschüttungen bereits in 2001.

Sachverhalt

Der Kläger hatte im August 1999 ein Darlehen aufgenommen, mit dem er die Beteiligung an einer GmbH finanzierte. Im Jahr 2001 zahlte er Darlehenszinsen, wobei diese laut Zinsabrechnung vom 31.12. 2001 auf das Jahr 2000 und auf das Jahr 2001 entfielen. Die GmbH schüttete im Jahr 2001 keinen Gewinn aus.

Entscheidung

Hinsichtlich des Übergangs zum Halbeinkünfteverfahren hatte das Finanzgericht die Frage zu entscheiden, welcher Teil der Zinsen nach der Übergangsregelung noch nach dem alten System zu 100% abzugsfähig ist, wenn in 2001 gezahlte Zinsen sowohl Zeiträume im Jahr 2000 und als auch im Jahr 2001 betreffen. Da ab 2001 Zinsaufwand nur noch zur Hälfte als Werbungskosten abzugsfähig ist (§ 3c Abs. 2 EStG), wären eigentlich auch derart zusammengeballte Zinsabflüsse im Jahr 2001 nur noch zur Hälfte abziehbar, da bei nicht abweichendem Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr für 2001 bereits das Halbeinkünfteverfahren gilt.

Das Finanzgericht stellt zunächst fest, dass es nicht darauf ankommt, ob in dem ersten Jahr des Halbeinkünfteverfahrens bereits steuerpflichtige Erträge angefallen sind. Es genügt aufgrund der Gesetzesformulierung auch, im Gegensatz zu § 3c Abs. 1 EStG - unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Ausgaben und Einnahmen -, wenn diese erst in Zukunft anfallen (§ 3c Abs. 2 EStG) - mittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Ausgaben und Einnahmen -.

Bezüglich des wirtschaftlichen Zusammenhanges zwischen Ausgaben und Einnahmen in die Vergangenheit verweist das FG auf die Beschränkung durch die Anwendungsvorschriften der maßgeblichen Übergangsvorschriften (§ 52 Abs. 4b EStG und § 52 Abs. 8a EStG). Demnach ist der anteilige Abzug von Werbungskosten erstmals auf Aufwendungen anzuwenden die mit Erträgen zusammenhängen auf die das Halbeinkünfteverfahren erstmals anzuwenden ist. Bei einem nicht vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ist dies für offene Gewinnausschüttungen das Jahr 2001. Bei verfassungskonformer Auslegung der Übergangsvorschriften kann sich damit nach Auffassung des FG der wirtschaftliche Zusammenhang nur auf Aufwendungen ab dem Entstehungszeitraum 2001 beziehen. In 2001 abgeflossene, aber bereits in früheren Jahren entstandene Aufwendungen seien demnach nach der für den Entstehungszeitraum geltenden Norm zu behandeln, da ansonsten gegen das verfassungsrechtlich verankerte Rückwirkungsgebot verstoßen werde.

Hinweis

Das Finanzgericht hat ausdrücklich die Revision zugelassen, da die Frage bislang noch nicht höchstrichterlich entschieden wurde und der Angelegenheit über den vorliegenden Fall hinaus Bedeutung zukommt. Das FG nimmt mit seiner Entscheidung auf den Entstehungszeitpunkt der Ausgaben abzustellen eine weitere Ausnahme vom Zu- und Abflussprinzip bei den Überschusseinkunftsarten in Kauf.

Link zur Entscheidung

FG Düsseldorf, Urteil vom 10.03.2003, 13 K 5410/02 E