Umbaumaßnahmen: Abschreibungen und Fördermöglichkeiten d ... / 3 Nachgelagerte Besteuerung

Während der Ansparphase erfolgt bei zertifizierten Altersvorsorgeverträgen keine Besteuerung von Erträgen und Wertsteigerungen. Dies gilt unabhängig davon, ob oder in welchem Umfang die Altersvorsorgebeiträge gefördert wurden.^[1]

Die Regelungen über die Erhebung der Kapitalertragsteuer sind nicht anzuwenden. In der Ansparphase fallen keine kapitalertragsteuerpflichtigen Kapitalerträge an; die Leistungen in der Auszahlungsphase unterliegen nach § 22 Nr. 5 EStG der Besteuerung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung, so dass auch in der Auszahlungsphase kein Kapitalertragsteuerabzug vorzunehmen ist. Da es sich um Einkünfte nach § 22 Nr. 5 EStG handelt, ist kein Sparer-Pauschbetrag^[2] anzusetzen. Der Pauschbetrag für Werbungskosten bestimmt sich nach § 9a Satz 1 Nr. 3 EStG.^[3]

Das sog. Wohnförderkonto bildet die Grundlage für die nachgelagerte Besteuerung.^[4]

Es sind folgende Beträge in das Wohnförderkonto einzustellen:

^[5]

• der entnommene Altersvorsorge-Eigenheimbetrag,
• die Tilgungsleistungen i. S. d. § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG,
• die auf Tilgungsleistungen gewährten Altersvorsorgezulagen,
• die wie Tilgungsleistungen zu behandelnden Sparbeiträge, Altersvorsorgezulagen und Erträge, die i. S. d. § 82 Abs. 1 Satz 3 EStG im Rahmen eines Bauspar-Kombikredits zur Tilgung eingesetzt worden sind, und
• eine fiktive Verzinsung mit 2 % je Kalenderjahr bezogen auf den Gesamtbetrag des Wohnförderkontos zum Ende eines jeden Beitragsjahres bis einschließlich des Beitragsjahres, in dem die Auszahlungsphase beginnt.^[6]

Praxis-Beispiel

Berechnung der fiktiven Verzinsung

Der am 5.2.1970 geborene Zulageberechtigte Z hat in seinem zertifizierten Darlehensvertrag mit dem Anbieter vereinbart, dass die Auszahlungsphase am 1.2.2035 beginnt. Das Darlehen wurde im Jahr 2033 vollständig getilgt.

Der Gesamtbetrag des Wohnförderkontos am 31.12.2034 beträgt nach der Erhöhung um 2 % 30.000 EUR. Das Wohnförderkonto wird letztmals zum 1.2.2035 für 2035 um die Verzinsung von 2 % auf 30.600 EUR erhöht. Im Fall der jährlichen Teilauflösung ist dieser Betrag in den Veranlagungszeiträumen 2035 bis 2055 i. H. v. 1/21 von 30.600 EUR = 1.457,14 EUR zu versteuern. Wählt der Zulageberechtigte die Auflösung des Wohnförderkontos, werden im Veranlagungszeitraum 2035 (70 % von 30.600 EUR) = 21.420 EUR versteuert.^[7]

Hinweis

Steuervorteile i. S. d. § 10a EStG

Unter dem Gesichtspunkt der nachgelagerten Besteuerung gehört der ggf. in der Ansparphase gewährte Steuervorteil i. S. d. § 10a EStG nicht zum Bestand des Wohnförderkontos. Er wird auch einem zertifizierten Riester-Sparvertrag nicht gutgeschrieben und infolgedessen auch in diesem Zusammenhang nicht nachgelagert besteuert. Damit gehört er systematisch zutreffend auch bei einem Eigenheimrentenvertrag nicht zum zu versteuernden Betrag.^[8]

Das Wohnförderkonto wird vermindert um Zahlungen des Zulageberechtigten, die dieser – soweit Vertragsvereinbarungen nicht entgegenstehen – bis zum Beginn der Auszahlungsphase auf einen auf seinen Namen lautenden Altersvorsorgevertrag zur Minderung der in das Wohnförderkonto eingestellten Beträge leistet. Die zur Minderung des Wohnförderkontos geleisteten Beträge (Minderungsbeträge) sind keine Altersvorsorgebeiträge^[9]; insoweit kann keine erneute Förderung beansprucht werden. Sie stellen jedoch gefördertes Altersvorsorgevermögen dar, welches im Fall einer schädlichen Verwendung bei der Berechnung des Rückzahlungsbetrags^[10] zu berücksichtigen ist. Hierbei bestimmt sich der Rückzahlungsbetrag nach der Förderung, die für die in das Wohnförderkonto eingestellten und durch die Zahlung getilgten Beträge gewährt wurde.^[11]

Praxis-Beispiel

Minderung des Wohnförderkontos durch Einzahlungen

Der Stand des Wohnförderkontos des Zulageberechtigten beträgt 10.000 EUR. Dieser Betrag setzt sich aus eingestellten Zulagen (4.000 EUR), Tilgungsleistungen (5.000 EUR) und dem Erhöhungsbetrag (1.000 EUR) zusammen. Neben den Zulagen hat der Zulageberechtigte noch einen über die Zulage hinausgehenden Steuervorteil^[12] i. H. v. 800 EUR erhalten.

Der Zulageberechtigte entscheidet sich, Einzahlungen auf einen zertifizierten Altersvorsorgevertrag in Form eines Fondssparplans zur Minderung seines Wohnförderkontos i. H. v. 5.000 EUR vorzunehmen. Auf dem Wohnförderkonto verbleiben somit 5.000 EUR. Auf dem neu abgeschlossenen Altersvorsorgevertrag gehen in den nächsten 10 Jahren keine zusätzlichen Einzahlungen ein. Das angesparte Altersvorsorgevermögen einschließlich der Erträge beläuft sich nach 10 Jahren auf insgesamt 6.100 EUR. Jetzt verwendet der Zulageberechtigte das geförderte Altersvorsorgevermögen schädlich.

Zur Auszahlung gelangen:

Altersvorsorgevermögen	6.100 EUR
abzüglich Zulagen	2.000 EUR
abzüglich Steuervorteil	400 EUR
verbleibender Betrag	3.700 EUR

Betrag nach § 22 Nr. 5 Satz 3 EStG

Altersvorsorgevermögen	6.100 EUR
abzüglich Zulagen	2.000 EUR
verbleibender Betrag	4.100 EUR
Auf diesen Betrag ist § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. c EStG anzuwenden

Maßgebender Betrag	4.100 EUR
abzüglich eingzahlter Beträge (Tilgung...