Umsatzsteuer bei Fahrzeugen (zu § 15 UStG)

Überblick

Fahrzeuge können von Unternehmern ausschließlich für unternehmerische Zwecke, aber auch für nichtwirtschaftliche oder private Zwecke verwendet werden. Darüber hinaus werden Fahrzeuge häufig auch dem Personal für private Fahrten überlassen. Je nach Art der Nutzung muss der Unternehmer prüfen, in welcher Höhe aus der Anschaffung und Unterhaltung des Fahrzeugs ein Vorsteuerabzug möglich ist, und ob sich eine entgeltliche oder eine unentgeltliche Ausgangsleistung ergibt. Nachdem die Finanzverwaltung sich letztmalig 2004 ausführlich mit dieser Frage auseinandergesetzt hatte, werden jetzt die neuen Rechtserkenntnisse, die sich zwischenzeitlich ergeben haben, mit aufgenommen.

Kommentar

Die rechtliche Problematik

Erwirbt ein Unternehmer ein Fahrzeug, können sich unterschiedliche Nutzungen ergeben, die zu völlig verschiedenen umsatzsteuerrechtlichen Konsequenzen führen. Denkbar sind die folgenden Nutzungsmöglichkeiten, die jeweils auch nebeneinander erfolgen können:

• Nutzung des Fahrzeugs für unternehmerische Zwecke, wobei diese den Vorsteuerabzug zulassen oder ausschließen können.
• Nutzung des Fahrzeugs für nichtwirtschaftliche Zwecke (Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, aber nicht eine private Nutzung darstellen).
• Nutzung des Fahrzeugs für private Zwecke.
• Überlassung des Fahrzeugs an das Personal für dessen privaten Bedarf (Dienstwagen).

Abhängig von der Nutzungsart bzw. den Nutzungsarten kann für den Unternehmer der Vorsteuerabzug zugelassen, beschränkt oder gänzlich ausgeschlossen sein. Die Nutzung und auch die Möglichkeit, den Vorsteuerabzug vorzunehmen, haben aber auch einen Einfluss darauf, ob eine entgeltliche Ausgangsleistung der Besteuerung unterliegt oder ob eine als entgeltlich zu behandelnde unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG vorliegt.

Die Finanzverwaltung hatte sich letztmalig 2004^[1] zu den umsatzsteuerrechtlichen Folgen der unterschiedlichen Nutzungsarten umfassend geäußert. Da in der Zwischenzeit aber sowohl ertragsteuerrechtlich wie auch umsatzsteuerrechtlich erhebliche Veränderungen eingetreten sind, konnten die damaligen Feststellungen nur noch eingeschränkt angewendet werden.

Insbesondere waren damals noch nicht die Folgerungen bekannt, die der BFH^[2] aus der Entscheidung des EuGH^[3] zur Unterscheidung der privaten von der nichtwirtschaftlichen Sphäre i. e. S. vorgenommen hat. Verwendet der Unternehmer einen Gegenstand für nichtunternehmerische Zwecke, muss unterschieden werden, ob dies eine nichtwirtschaftliche Tätigkeit darstellt oder eine private Verwendung ist.

Wichtig

Nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i. e. S. sind alle nichtunternehmerischen Tätigkeiten, die nicht unternehmensfremd (privat) sind. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist die private Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands der umsatzsteuerrechtliche Sonderfall, bei dem trotz einer nichtunternehmerischen Verwendung der Gegenstand vollständig dem Unternehmen zugeordnet werden kann.

Verwendet der Unternehmer einen Gegenstand sowohl für unternehmerische als auch für nichtwirtschaftliche Zwecke i. e. S., kann er den Gegenstand nicht in vollem Umfang dem Unternehmen zuordnen, der Gegenstand ist gleich auf der Leistungseingangsseite in einen dem Unternehmen zuzuordnenden und einen dem Unternehmen nicht zuzuordnenden Teil aufzuteilen (Aufteilungsgebot). Der Unternehmer ist nur insoweit zum Vorsteuerabzug berechtigt, wie er den Gegenstand für seine unternehmerischen Zwecke zu verwenden beabsichtigt. Besondere Probleme ergeben sich, wenn es dann zu einer Nutzungsänderung kommt. Obwohl die vom BFH unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des EuGH vorgenommene Beschränkung des Vorsteuerabzugs nicht zu der geltenden Fassung des § 15a UStG zur Vorsteuerberichtigung passt und sich eigentlich keine Möglichkeit zur Berichtigung des Vorsteuerabzugs ergeben könnte, lässt die Finanzverwaltung aus Billigkeitsgründen eine Vorsteuerberichtigung zu, wenn sich der Anteil der unternehmerischen Verwendung erhöht.^[4]

Praxis-Tipp

Unabhängig davon muss die Mindestnutzung von 10 % für unternehmerische Zwecke beachtet werden.^[5] Verwendet ein Unternehmer einen Gegenstand nicht mindestens zu 10 % für seine unternehmerischen Zwecke, kann der Gegenstand nicht dem Unternehmen zugeordnet werden.

Ist ein Gegenstand dem Unternehmen zugeordnet worden und wird er später auch für nichtunternehmerische Zwecke verwendet, muss eine Wertabgabe aus dem Unternehmen besteuert werden, hier können sich jeweils abhängig von der Art der nichtunternehmerischen Nutzung unterschiedliche Bemessungsgrundlagen ergeben, teilweise hat der Unternehmer auch die Möglichkeit, zwischen unterschiedlichen Methoden der Besteuerung zu wählen.

Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen

Wichtig

Die Inhalte des BMF-Schreibens sind in Abschn. 15.23 UStAE zusammengefasst.

Die Anweisung der Finanzverwaltung enthält einen beschreibenden Teil und einen Teil, in dem der Wortlaut des neuen Abschn. 15.23 UStAE enthalten ist. Diese beiden Teile sind bzgl. der Rege...